Учет расходов на оплату труда

В статье рассмотрены особенности учета расходов по оплате труда, прочим несоциальным выплатам персоналу и начислениям на выплаты по оплате труда с учетом действующих положений Инструкции № 162н, Порядка № 209н и разъяснений Минфина, приведенных в Письме от 27.12.2019 № 02-08-10/102939. Подробности – в материале.

Заработная плата, иные выплаты персоналу, а также расходы, связанные с начислениями на выплаты по оплате труда, признаются несоциальными выплатами, которые относятся в целях бюджетного учета на соответствующую подстатью статьи 210 «Оплата труда, начисления на выплаты по оплате труда» КОСГУ.

Перечень расходов по оплате труда

Оплата труда – это вознаграждение в денежной или натуральной форме, подлежащее выплате лицу в рамках отношений между работодателем и наемным работником за работу, выполненную в течение отчетного периода. Эти суммы выплачиваются в порядке обмена за предоставляемые физическими лицами услуги (физического или умственного труда), используемые в процессе производства, создания услуги.

Обратите внимание: оплата труда работников не включает суммы, уплачиваемые вне отношений между работодателем и работником. Например, выплаты подрядчикам, самостоятельно занятым работникам и другим работникам, которые не являются работниками, нанятыми учреждением. Любые такие суммы отражаются как использование (оплата) работ и услуг по статье 220 «Оплата работ, услуг» КОСГУ (Письмо Минфина РФ № 02-08-10/102939).

Оплата труда работников измеряется величиной вознаграждения в денежной или натуральной форме, которое работник имеет право получить от работодателя за работу, выполненную в течение соответствующего периода, и выплачиваемого авансом, по мере выполнения работы или же после ее завершения.

В силу п. 10.1 Порядка № 209н на статье 210 КОСГУ группируются расходы, связанные:

– с выплатой заработной платы (подстатья 211 КОСГУ);
– с выдачей и перечислением прочих несоциальных выплат в денежной и натуральной форме (подстатьи 212 и 214 КОСГУ соответственно);
– с начислениями на выплаты по оплате труда (подстатья 213 КОСГУ).

Рассмотрим подробнее, на какие подстатьи относятся различные расходы.

Подстатья 211 КОСГУ

На эту подстатью относятся расходы по выплате заработной платы (денежного довольствия, денежного содержания) штатным работникам (служащим), с которыми заключены трудовые договоры (служебные контракты) (п. 10.1.1 Порядка № 209н).

Заработная плата включает в себя:

1) суммы, подлежащие выплате работникам в форме денежных средств в обмен на выполненную работу. К таким выплатам относятся:

– базовая заработная плата, выплачиваемая регулярно раз месяц или иные промежутки времени;
– заработная плата, подлежащая выплате работникам, не работающим в течение коротких промежутков времени, например, находящимся в отпусках;
– ежегодные и разовые премии, а также другие выплаты, связанные с общими результатами работы учреждения, в рамках стимулирующих программ;

2) суммы, удерживаемые из заработной платы работодателем, такие как НДФЛ и другие вычеты, подлежащие уплате работником (алименты, членские профсоюзные взносы и др.).

Приведем примерный перечень выплат, которые входят в заработную плату.

Наименование выплаты	Примеры выплат
Базовая заработная плата	1. Выплаты по должностным окладам, по ставкам зарплаты, по почасовой оплате, по воинским и специальным званиям. 2. Доплаты к заработной плате до МРОТ. 3. Выплата зарплаты, осуществляемая на основании судебных решений. 4. Выплата зарплаты за работу в ночное время, праздничные и выходные дни, за сверхурочную работу. 5. Выплаты при совмещении должностей, расширении зон обслуживания, увеличении объема работы или исполнении обязанностей временно отсутствующего работника без освобождения от работы (ст. 151 ТК РФ) и др.
Премии	1. Выплаты поощрительного, стимулирующего характера, в том числе вознаграждения по итогам работы за год, премии. 2. Выплата надбавки в виде ежемесячного денежного поощрения. 3. Единовременная выплата к юбилейным датам муниципальных служащих. 4. Выплата материальной помощи за счет фонда оплаты труда и т. п.
Специальные надбавки	1. Надбавки за выслугу лет. 2. Выплата заработной платы за работу с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда. 3. Ежемесячные доплаты работникам за почетное звание. 4. Надбавка за работу со сведениями, составляющими государственную тайну. 5. Надбавка за квалификационный разряд (за классный чин, дипломатический ранг, за классность по специальности). 6. Надбавка за шифровальную работу, знание иностранного языка, ученую степень, ученое звание, должности доцента и профессора. 7. Надбавка за особые условия государственной гражданской и иной службы. 8. Надбавка за работу и стаж работы в местностях с особыми климатическими условиями, в пустынных, безводных местностях, в высокогорных районах, в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в южных районах Сибири и Дальнего Востока. 9. Надбавка за сложность, напряженность, специальный режим работы
Отпуска	1. Оплата ежегодных отпусков. 2. Выплата компенсации за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении сотрудника (ст. 127 ТК РФ). 3. Единовременные выплаты при предоставлении отпуска государственным (муниципальным) служащим. 4. Оплата отпусков за период обучения работников, направленных на профессиональную подготовку, повышение квалификации или обучение другим профессиям. 5. Оплата дополнительного оплачиваемого отпуска гражданам, подвергшимся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС

Не являются заработной платой и не относятся на подстатью 211 КОСГУ:

1) расходы, возмещаемые работникам для того, чтобы они могли занять свои рабочие места или выполнять свою работу. Например, сюда входит возмещение:

– расходов на поездки, переезд или связанных с ними расходов, производимых работниками, когда они заступают на новые рабочие места, или требуемых работодателями для переселения в другие части страны или в другую страну;
– понесенных работниками расходов на инструменты, оборудование, спецодежду или другие предметы, которые необходимы для того, чтобы они могли выполнять свою работу. В этих случаях возмещенные суммы отражаются как приобретение работ и услуг (статья 220 КОСГУ);

2) расходы на выплату социальных пособий работникам. В частности, это расходы в виде:

– компенсационных выплат по уходу за ребенком;
– пособий по временной нетрудоспособности за счет средств работодателя в случае заболевания работника или получения травмы;
– выходных пособий и компенсаций при увольнении работником, потере ими трудоспособности.

Подстатья 212 КОСГУ

Подстатья предназначена для отражения расходов, связанных с прочими несоциальными выплатами персоналу в денежной форме. Согласно п. 10.1.2 Порядка № 209н к ним относятся дополнительные выплаты и пособия (за исключением компенсаций расходов персонала), не относящиеся к заработной плате, выплачиваемые работодателями в соответствии с законодательством РФ в пользу персонала и (или) их иждивенцев, членов семей, обусловленные условиями трудовых отношений, статусом работников (сотрудников).

Распоряжаться полученными от работодателя денежными средствами в виде несоциальных выплат работники могут по своему усмотрению, то есть точно так же, как и доходами из других источников.

Примеры несоциальных выплат в денежной форме:

– подъемное пособие при переезде на новое место работы (службы) лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также другим работникам в соответствии с законодательством РФ;
– подъемное пособие при переезде на новое место службы военнослужащим и приравненным к ним лицам;
– выплаты военнослужащим, проходящим военную службу по контракту, на обзаведение имуществом первой необходимости;
– выплата на первоначальное обзаведение хозяйством сотрудникам учреждений, исполняющих наказания;
– суточные на военнослужащего и каждого члена его семьи, переезжающих в связи с переводом военнослужащего на новое место военной службы;
– единовременное пособие при перезаключении трудового договора;
– выплаты на содержание детей, посещающих государственные детские дошкольные учреждения;
– дополнительные ежемесячные выплаты к пенсиям работникам-пенсионерам;
– выплата стипендий ученым, научным работникам, являющимся сотрудниками учреждения;
– единовременное денежное поощрение молодым специалистам из числа педагогических работников в целях материальной поддержки, создания условий для развития образования и обеспечения населения качественными и доступными образовательными услугами, а также в целях повышения процента закрепления молодых специалистов в системе образования.

В случае невозможности осуществления выплаты в натуральной форме она производится в денежной форме (выплата денежных средств, которыми работник может распоряжаться по своему
усмотрению, не обусловленная фактическим потреблением товаров, работ и услуг) и отражается по подстатье 212 «Прочие несоциальные выплаты персоналу в денежной форме» КОСГУ (п. 10.1.2 Порядка № 209н).

Несоциальными выплатами в денежной форме являются:

– подъемное пособие при переезде на новое место работы (службы) лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, судьям, работникам загранучреждений и другим работникам в соответствии с законодательством РФ;
– подъемное пособие при переезде на новое место службы военнослужащим и приравненным к ним лицам;
– выплаты военнослужащим, проходящим военную службу по контракту, на обзаведение имуществом первой необходимости, выплаты на первоначальное обзаведение хозяйством сотрудникам учреждений, исполняющих наказания;
– суточные на военнослужащего и каждого члена его семьи, которые переезжают в связи с переводом военнослужащего на новое место военной службы.

Подстатья 214 КОСГУ

На данную подстатью относятся расходы на выплату прочих несоциальных выплат персоналу в натуральной форме (п. 10.1.4 Порядка № 209н). Под такими выплатами понимается оплата работодателем товаров, работ, услуг, предоставленных работникам, а также компенсация (возмещение) их расходов на приобретение товаров, работ и услуг.

К сведению: выплаты в натуральной форме имеют стоимостный эквивалент, выраженный в стоимости товаров, работ, услуг на момент их предоставления работникам.

При осуществлении работодателем выплат в натуральной форме работник не имеет свободы выбора в отношении того, как использовать выплату. Она просто освобождает его от необходимости финансирования расходов за счет доходов из других источников.

Примеры выплат в натуральной форме:

– приобретение молока или других равноценных продуктов для бесплатной выдачи работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, а также компенсационная выплата этим работникам в размере, эквивалентном стоимости указанных продуктов;
– ежемесячные денежные выплаты работодателем своим сотрудникам, проживающим и работающим в сельских населенных пунктах, рабочих поселках (поселках городского типа), по оплате жилого помещения и коммунальных услуг;
– компенсация расходов на оплату стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, и членов их семей;
– компенсация расходов, связанных с проездом и провозом багажа при переезде из районов Крайнего Севера к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора, лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях с неблагоприятными климатическими или экологическими условиями, в том числе отдаленных;
– компенсация найма (поднайма) жилых помещений (за исключением служебных командировок) в установленных законодательством РФ случаях;
– выплата на питание спортсменам, состоящим в штате учреждения;
– компенсация стоимости проезда работникам учреждения к месту нахождения образовательной организации.

Подстатья 213 КОСГУ

Подстатья предназначена для учета расходов, связанных с начислениями на выплаты по оплате труда. К ним, в частности, относятся расходы (п. 10.1.3 Порядка № 209н):

– на уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, медицинское страхование, а также страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
– на выплату пособий штатным работникам за счет средств ФСС («детские» пособия; пособия женщинам, уволенным в период беременности, отпуска по беременности и родам, и лицам, уволенным в период отпуска по уходу за ребенком в связи с ликвидацией учреждения; пособия по временной нетрудоспособности (в том числе взимаемый НДФЛ), за исключением пособия за первые три дня болезни, выплачиваемого работодателем, и др.);
– на оплату четырех дополнительных выходных дней в месяц родителю (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами;
– на возмещение стоимости гарантированного перечня услуг по погребению и социальное пособие на погребение.

Бюджетный учет расходов на оплату труда

Такой учет ведется казенными учреждениями в порядке, установленном Инструкцией № 162н, с применением следующих корреспонденций счетов:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Отражено начисление:
– заработной платы работникам	1 401 20 211 1 109 х0 211	1 302 11 737
– дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в денежной форме	1 401 20 212 1 109 х0 212	1 302 12 737
	1 401 20 212	1 208 12 667
– дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в натуральной форме	1 401 20 214 1 109 х0 214	1 302 14 737
	1 401 20 214	1 208 14 667
– страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством	1 401 20 213	1 303 02 731
– страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний	1 401 20 213	1 303 06 731
– страховых взносов на обязательное медицинское страхование в ФФОМС	1 401 20 213	1 303 07 731
– страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в ПФР	1 401 20 213	1 303 10 731
– пособий, подлежащих выплате работникам за счет средств ФСС	1 303 02 831 1 303 06 831	1 302 13 737
Удержан НДФЛ:
– с заработной платы работников	1 302 11 837	1 303 01 731
– с дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в денежной форме	1 302 12 837	1 303 01 731
– с дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в натуральной форме	1 302 14 837	1 303 01 731
– с пособий, подлежащих выплате работникам за счет средств ФСС	1 302 13 837	1 303 01 731
Удержаны суммы по исполнительным листам или заявлениям работников:
– с заработной платы	1 302 11 837	1 304 03 73х
– с дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в денежной форме	1 302 12 837	1 304 03 73х
– с дополнительных несоциальных выплат и компенсаций персоналу в натуральной форме	1 302 14 837	1 304 03 73х
Принято к учету молоко в целях бесплатной выдачи работникам*	1 106 34 346 1 105 36 346	1 302 14 73х 1 106 34 346
Произведена оплата поставщику молока*	1 302 14 83х	1 304 05 214
Отражена выдача молока работникам*	1 401 20 214	1 105 36 446
Перечислены на банковские карты работников:
– заработная плата	1 302 11 837	1 304 05 211
– дополнительные несоциальные выплаты и компенсации персоналу в денежной форме	1 302 12 837 1 208 12 567	1 304 05 212
– дополнительные несоциальные выплаты и компенсации персоналу в натуральной форме	1 302 14 837 1 208 14 567	1 304 05 214
– пособия, подлежащие выплате за счет средств ФСС	1 302 13 837	1 304 05 213
Выданы из кассы учреждения:
– заработная плата работникам	1 302 11 837	1 201 34 610**
– дополнительные несоциальные выплаты и компенсации персоналу в денежной форме	1 302 12 837 1 208 12 567	1 201 34 610**
– дополнительные несоциальные выплаты и компенсации персоналу в натуральной форме	1 302 14 837 1 208 14 567	1 201 34 610**
– пособия, подлежащие выплате за счет средств ФСС	1 302 13 837	1 201 34 610**

* Корреспонденции счетов приведены в соответствии с Письмом Минфина РФ от 01.08.2019 № 02-07-07/58075.

** Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 «Выбытия денежных средств».

Пример 1.

Заработная плата работнику казенного учреждения за текущий месяц составила 35 000 руб. С этой суммы учреждение удержало НДФЛ (4 368 руб.) и алименты в размере 25%. Алименты перечислены на банковский счет получателя – физического лица. Комиссия банка за перевод денежных средств составляет 1% от суммы перевода. Заработная плата перечислена на карту работника.

В бюджетном учете указанные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена заработная плата работнику	1 401 20 211	1 302 11 737	35 000
Начислены страховые взносы*:
– на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (35 000 руб. х 2,9%)	1 401 20 213	1 303 02 731	1 015
– на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (35 000 руб. х 0,2%)	1 401 20 213	1 303 06 731	70
– на обязательное медицинское страхование в ФФОМС (35 000 руб. х 5,1%)	1 401 20 213	1 303 07 731	1 785
– на обязательное пенсионное страхование в ПФР (35 000 руб. х 22%)	1 401 20 213	1 303 10 731	7 700
Удержан НДФЛ с заработной платы*	1 302 11 837	1 303 01 731	4 368
Удержаны алименты ((35 000 – 4 368) руб. х 25%)	1 302 11 837	1 304 03 737	7 658
Удержана комиссия банка из заработной платы работника (7 658 руб. x 1%)	1 302 11 837	1 304 03 737	76,58
Перечислены алименты их получателю	1 304 03 837	1 304 05 211	7 658
Перечислена комиссия банка	1 304 03 837	1 304 05 211	76,58
Перечислена заработная плата на карту работника (35 000 – 4 368 – 7 658 – 76,58) руб.	1 302 11 837	1 304 05 211	22 897,42

* В целях упрощения примера операции перечислению в бюджет страховых взносов и НДФЛ не приводятся.

Пример 2.

В текущем месяце сотрудникам казенного учреждения, занятым на работах с вредными условиями труда, начислена и выплачена компенсация в размере, эквивалентном стоимости молока, на сумму 12 000 руб. Денежные средства перечислены на зарплатные карты.

В бюджетном учете сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена компенсация, причитающаяся работникам взамен выдачи молока	1 401 20 214	1 302 14 737	12 000
Выплачена компенсация работникам	1 302 14 837	1 304 05 214	12 000

* * *

Расходы по оплате труда группируются на статье 210 КОСГУ, которая детализирована подстатьями:

– 211 «Заработная плата»;
– 212 «Прочие несоциальные выплаты персоналу в денежной форме»;
– 213 «Начисления на выплаты по оплате труда»;
– 214 «Прочие несоциальные выплаты персоналу в натуральной форме».

Выплаты, отражаемые по этим подстатьям, учитываются в бюджетном учете по правилам Инструкции № 162н.

Алексеева М.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»