Дело № А32-33822/2018
Резолютивная часть постановления объявлена 19.11.2019.
Постановление в полном объеме изготовлено 23.11.2019.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе
председательствующего Драбо Т. Н.,
судей Воловик Л. Н. и Черных Л. А.,
при участии в судебном заседании от заинтересованного лица – Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по г. Краснодару (ИНН 2311024047, ОГРН 1042306453078) – Карпова В. Г. (доверенность от 12.03.2018), Кофановой О. В. (доверенность от 19.10.2019), Сороколетова Д. А. (доверенность от 12.12.2016), в отсутствие заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Строительная фирма «Екатеринодар» (ИНН 2311093562, ОГРН 1062311050878), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет,
рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Строительная фирма «Екатеринодар» на Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 10.04.2019 и Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2019 по делу № А32-33822/2018, установил следующее.
Общество с ограниченной ответственностью «Строительная фирма «Екатеринодар» (далее – общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения Инспекции Федеральной налоговой службы № 4 по г. Краснодару (далее – инспекция) от 12.03.2018 № 18-42/10 в части начисления 3 349 014 рублей налога на прибыль, исполнения обществом обязанности по удержанию и перечислению в доход бюджета 2 178 830 рублей НДФЛ в отношении Рокотянского В. И. и обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.
Решением суда от 10.04.2019, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 15.07.2019, в удовлетворении требований отказано со ссылкой на то, что общество не обосновало надлежаще оформленными документами уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и невключение в налогооблагаемую базу по НДФЛ денежных средств, полученных Рокотянским В. И. под отчет для приобретения строительных материалов.
В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой, просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить, удовлетворить требования в полном объеме. По мнению подателя жалобы, пороки в оформлении первичных документов, приложенных к авансовым отчетам Рокотянского В. И., не являются основанием для признания документов недействительными; приобретение сотрудником общества товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ) за наличный расчет не позволяет в момент совершения сделки проявить должную степень осмотрительности и осторожности при выборе продавца; инспекция не представила доказательства того, что общество самостоятельно изготовило документы, подтверждающие расходы, либо знало о том, что в них содержатся недостоверные сведения. Экспертиза достоверности подписей, оттисков печатей и штампов на первичных документах ИП Поляковой М. М., ИП Османовой И.Х., ИП Гущина П. А., ИП Бондаревой Н. Н. как и иные мероприятия налогового контроля (кроме опросов указанных предпринимателей) не проведены. Суды не учли, что все работы с учетом времени и места расположения строительных объектов невозможно выполнить без строительных материалов, приобретенных подотчетным лицом – сотрудником общества Рокотянским В. И. Суды не рассмотрели вопрос правомерности исключения из состава затрат 715 723 рублей расходов, хотя общество представило в инспекцию все необходимые документы к авансовым отчетам на указанную сумму. Доводы инспекции о необоснованном завышении обществом расходной части построены на сравнении несопоставимых показателей: нормативных (сметных) и фактических величин, и без учета того, что общество списало в состав расходов на 50 491 939 рублей затрат на материалы меньше, чем использовало в производственной деятельности. Согласно акту экспертизы от 06.03.2019 № 1-11-01 К-16.1 сметная величина стоимости материалов, использованных обществом на выполнение строительно-монтажных работ, занижена на 72 32 976 рублей 74 копейки. Суды не учли представленный обществом фактический количественный учет материалов, в отношении которых инспекция провела анализ с использованием программного комплекса «Гранд смета». Спорные денежные средства, выданные сотруднику общества под отчет, не являются его доходом, так как не переходят в собственность работника. Инспекция не указала, в каких документах отсутствуют такие реквизиты как порядковый номер, должность, фамилии, инициалы подписавших документы лиц, единицы измерения ТМЦ.
В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу – без удовлетворения.
До рассмотрения кассационной жалобы от общества поступило ходатайство об отложении судебного заседания, обоснованное занятостью 19.11.2019 в 14 часов 30 минут представителя общества Чудного Н. В. в Славянском городском суде в качестве свидетеля в гражданском деле № 2-1406/19.
Представители инспекции возражают против ходатайства общества об отложении судебного заседания.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что в удовлетворении ходатайства надлежит отказать, поскольку общество не представило доказательства, объективно препятствующие рассмотрению кассационной жалобы в судебном заседании, назначенном на 19.11.2019 на 14 часов 30 минут.
В силу части 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, принятых судами первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Как видно из материалов дела, доводы общества изложены в кассационной жалобе, доводы инспекции – в отзыве на кассационную жалобу.
На основании части 1 статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд откладывает судебное разбирательство в случае неявки в судебное заседание лица, участвующего в деле, если в отношении этого лица у суда отсутствуют сведения об извещении последнего о времени и месте судебного разбирательства.
В материалы дела представлены доказательства надлежащего извещения участвующих в деле лиц о времени и месте судебного заседания.
Судебное заседание может быть отложено по ходатайству участвующего в деле лица об отложении судебного разбирательства с обоснованием причины неявки, если признает эти причины уважительными.
Такие причины неявки в судебное заседание 19.11.2019, о котором общество уведомлено заблаговременно – 18.10.2019 (дата публикации определения суда о принятии кассационной жалобы общества к производству и назначении судебного заседания), как занятость представителя общества Чудного Н. В. в ином судебном заседании, при том, что в судах первой и апелляционной инстанций он не участвовал, а участвовали другие представители общества (Жиров А. В. и Пушин А. С.) суд кассационной инстанции не считает уважительными.
При таких обстоятельствах ходатайство общества об отложении судебного заседания, назначенного на 19.11.2019 в 14 часов 30 минут, надлежит отклонить.
В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы отзыва на кассационную жалобу.
Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составила акт от 23.10.2017 № 18-42/20 и приняла Решение от 12.03.2018 № 18-42/10 о начислении 3 349 014 рублей налога на прибыль, 2 560 093 рублей НДС, 2 683 583 рублей 64 копеек пени, 590 200 рублей 39 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 50 255 рублей 14 копеек штрафа по статье 123 Кодекса; данным решением обществу предложено удержать с доходов сотрудника общества Рокотянского В. И. и перечислить в доход бюджета 2 178 830 рублей НДФЛ.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 23.07.2018 № 24-12-1263 Решение инспекции от 12.03.2018 № 18-42/10 отменено в части начисления 2 030 794 рублей НДС за I квартал 2014 года; в остальной части Решение инспекции от 12.03.2018 № 18-42/10 оставлено без изменения.
В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.
На основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств, доводов участвующих в деле лиц, правильного применения к установленным по делу обстоятельствам статей 41, 54, 90, 99, 207, 209, 210, 246, 247, 252, 272, 285, 314, 315, 316 Налогового кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете), Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» и с учетом разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53), суды мотивированно отказали обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным Решения инспекции от 12.03.2018 № 18-42/10, поддержав позицию инспекции о том, что общество представило недостоверные и ненадлежаще оформленные документы в подтверждение затрат на приобретение подотчетным лицом Рокотянским В. И. товарно-материальных ценностей и их последующего списания при осуществлении хозяйственной деятельности.
Суды установили, что за 2013 – 2015 годы в составе прямых расходов при проведении строительно-монтажных работ и общехозяйственных расходах учтено 26 555 754 рубля стоимости материалов, приобретенных директором общества Рокотянским В. И. за наличный расчет за счет денежных средств, полученных в обществе под отчет. Из них оформлены недостоверными документами, или утверждены без документов подотчетные суммы в размере 22 607 356 рублей (расчет по сравнению с актом проверки скорректирован в меньшую сторону в связи с допущенными арифметическими ошибками): 21 891 633 рубля – по товарным чекам, оформленным от имени ИП Поляковой М. М., ИП Османовой И. Х., ИП Гущина П. А., ИП Бондаревой Н. Н.; 715 723 рубля – не представлены документы к авансовым отчетам. По хозяйственным операциям с иными контрагентами к авансовым отчетам приложены документы на сумму 3 948 398 рублей.
Общая сумма расходов на материалы, приобретенные обществом у индивидуальных предпринимателей Поляковой М. М., Османовой И. Х., Гущина П. А., Бондаревой Н. Н., составила 16 745 070 рублей.
Вместе с тем, суды указали, что индивидуальные предприниматели Полякова М. М., Османова И. Х., Гущин П. А. и Бондарева Н. Н. отрицают как финансово-хозяйственные взаимоотношения с обществом, так и выдачу и подписание товарных чеков; товары, указанные в предъявленных им чеках, они никогда не продавали, величина средней дневной выручки предпринимателей в проверяемом периоде не соответствует суммам, указанным в представленных авансовых отчетах.
Суды обоснованно отклонили довод общества о непредставлении инспекцией доказательств нарушения налогового законодательства, указав, что согласно бухгалтерской отчетности не списанные со счетов бухгалтерского учета 20 и 26 затраты по состоянию на 31.12.2013, 31.12.2014, 31.12.2015 отсутствуют, как отсутствуют и незавершенное производство, пообъектный учет или учет в разрезе договоров с контрагентами. Суммы расходов, отраженные в дебете счета 90.2 совпадают с данными налоговой декларации по налогу на прибыль. Оприходованные на бухгалтерском счете 10 материалы списаны обществом (как правило) в последний день месяца. Остатки материалов, приобретенных в проверяемом периоде, имели место в конце 2013 и 2014 годов, однако к 31.12.2015 практически в полном объеме учтены в расходах (остаток не списанных в расходы материалов на 31.12.2015 составил 269 872 рублей).
Данные обстоятельства суды оценили как свидетельствующие об искусственном формировании обществом бухгалтерской отчетности по расходам в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и неправомерном невключении в доход директора общества Рокотянского В. И. денежных средств, полученных от общества под отчет.
Суды установили, что в подтверждение 22 607 356 рублей материальных расходов общество предъявило к проверке приложенные к авансовым отчетам Рокотянского В. И. товарные чеки от ИП Полякова М. М., ИП Османова И. Х., ИП Гущина П. А., ИП Бондарева Н. Н. Вместе с тем, указанные предприниматели, обозначенные в качестве продавцов товара в товарных чеках, приложенных к авансовым отчетам Рокотянского В. И., в проверяемом периоде применяли специальный налоговый режим в виде ЕНВД. Приложенные к авансовым отчетам Рокотянского В. И. товарные чеки, представленные без кассовых чеков, не содержат сведений о должности, фамилии и инициалах лица, подписавшего и выдавшего документ, и не соответствуют пункту 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете, поскольку не содержат все обязательные реквизиты, необходимые для первичного документа, – во всех товарных чеках отсутствуют сведения о должности, фамилии и инициалах лиц, оформивших сделку и подписавших документ.
Факт непредставления обществом части первичных документов к авансовым отчетам отражен инспекцией в приложении № 15 к акту проверки от 23.10.2017 № 18-42/20.
Суды учли, что к авансовым отчетам за 2013 год приложены товарные чеки за 2015 год, при этом стоимость товаров в товарном чеке не соответствует сумме «Итого по чеку» (товарный чек от 02.04.2015 № 16/2), представлены товарные чеки с одним и тем же номером и датой, от одного и того же поставщика, но с разным содержанием покупки (товарный чек от 18.04.2013 № 21/09 на 92 700 рублей и на 83 700 рублей). В ходе проведения выемки установлено отсутствие подлинных экземпляров авансовых отчетов и товарных чеков (протокол от 18.08.2017 № 18-33/1).
Суды сделали мотивированный вывод о том, что установленный инспекцией в ходе проверки факт представления обществом недостоверных и ненадлежаще оформленных первичных документов, в отсутствие иных надлежаще оформленных первичных документов, свидетельствует о документальном неподтверждении обществом расходов по приобретению подотчетным лицом Рокотянским В. И. строительных материалов на 22 607 356 рублей, в том числе 5 847 124 рублей расходов на инвентарь (впоследствии дополнительно принято в расходы) и 16 760 233 рублей затрат на материалы.
Суды учли, что при проведении сравнительного количественного анализа строительных материалов (кирпич, стальные трубы, арматура, бетон, цемент и проч.), приобретенных директором общества Рокотянским В. И. за наличный расчет, и материалов, отраженных в актах о приемке выполненных работ, установлено использование обществом в производственных целях материалов, аналогичных указанным, но приобретенных у иных поставщиков по безналичному расчету: ООО «Краснодарский металл», ООО «Южная Трубная Корпорация», ОАО «ЕВРАЗ металл Инпром», ООО «Металл-Юг», ИП Смелова Любовь Федоровна, ИП Хаимов Борис Хананаевич, АО «МЕТАЛЛОТОРГ», ООО «Металл-Кубань», ООО «Русская горно-металлургическая компания-Кубань» и др.
При таких обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод том, что строительные материалы, заявленные как приобретенные Рокотянским В. И. у ИП Поляковой М. М., ИП Османовой И. Х., ИП Гущина П. А. и ИП Бондаревой Н. Н., фактически приобретены обществом у иных контрагентов по безналичному расчету и уже учтены им в расходах при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
Суды установили, что с 2013 по 2015 годы при осуществлении строительных работ общество использовало 20 678 штук кирпича, 44,47 т стальных труб, 24,22 т арматуры, 819,8 м3 бетона, 119,04 кг цемента. Однако согласно авансовым отчетам Рокотянского В. И. в расходах общества учтено еще 84 525 штук кирпича, 41,74 т стальных труб, 31.97 т арматуры, 383 м3 бетона, 5 981 кг цемента, которые в деятельности общества не использованы, а товарные чеки на их приобретение недостоверны. Данные обстоятельства подтверждены карточками счетов бухгалтерского учета 10 и 20, актами по форме КС-2, первичными документами, исследованными судами по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Согласно Инструкции о порядке составления ежемесячного отчета начальника строительного участка (производителя работ) о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам, по форме № М-29, утвержденной Приказом Центрального статистического управления СССР от 24.11.1982 № 613, количество израсходованных материалов, показанных в отчете по форме № М-29, должно соответствовать количеству материалов, приведенных в отчете по форме № М-19.
Вместе с тем, в рассматриваемом случае накладные на отпуск материалов на сторону по форме М-19 и отчет по форме М-29 не составлялись.
Суды указали, что по требованию инспекции общество документы не представило (требование инспекции от 12.12.2017 № 18-43/30) или представило не в полном объеме; подлинные экземпляры авансовых отчетов у общества отсутствуют. Суды учли пояснения главного бухгалтера общества Субботиной В. Ю. о том, что бухгалтерская документация общества хранится в офисе общества, а авансовые отчеты находятся в строительном вагончике, расположенном на не известном ей строительном объекте; товарно-транспортные накладные по форме 1-Т от поставщика не поступали; при списании материалов и малоценного инвентаря оформлены лишь акт по форме МБ-8 и требование-накладная по форме № М-1; малоценный инвентарь списан без сопоставления с конкретными работами на конкретном объекте.
Суды указали, что материалы, приобретенные по авансовым отчетам, отражены в карточке счета 10 без учета единиц измерения; в дальнейшем эти материалы списаны в последний день каждого месяца. Большинство приобретенных материалов учтено на счете 10 по номенклатуре «стройматериалы», в то время как номенклатура конкретного приобретенного материала из числа «стройматериалов» имеется и на счете 10, что способствует занижению объема списанных материалов каждой номенклатуры и нивелирует контроль за списанием строительных материалов.
Данное обстоятельство подтверждено показаниями главного бухгалтера общества Субботиной В. Ю. (протокол допроса свидетеля от 21.01.2018 № 18-39/4), которая пояснила, что учет незавершенного производства в обществе не велся, пообъектный учет затрат отсутствует; информация об объекте и видах работ, на которые использованы материалы, ей не представлялась. Субботина В. Ю. переносила полученную в свободной форме информацию в требование-накладную № М-11 и передавала ее на подпись. Инвентаризация незавершенных работ по состоянию на конец каждого периода не производилась.
Данные обстоятельства суды оценили как свидетельствующие о недостоверном учете и списании обществом при строительстве материалов, необоснованном завышении расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.
Суды установили, что стоимость материалов, приходящихся на авансовые отчеты по сделкам Рокотянского В. И. с ИП Поляковой М. М., ИП Османовой И. Х., ИП Гущиным П. А. и ИП Бондаревой Н. Н., входит в объем стоимости необоснованно списанных обществом в расходы материалов, однако в ходе осуществления производственной деятельности такие материалы обществом не использованы.
Суды правильно указали, что стоимость материалов, не использованных при выполнении работ, не подлежит включению в состав расходов и не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. В составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в проверяемом периоде, обществу надлежало отразить лишь стоимость материалов, списанных в производственную деятельность и предъявленных заказчикам в актах по форме КС-2; искусственно увеличенные обществом расходы не подлежат учету.
Применительно к установленным по делу обстоятельствам суды сделали обоснованный вывод о неправомерном списании обществом в расходы, уменьшающие размер доходов, стоимости материалов сверх сумм, предъявленных обществом заказчикам согласно актам по форме КС-2.
В части обязания общества удержать у Рокотянского В. И. и перечислить в доход бюджета 2 178 830 рублей НДФЛ суды указали, что общество не представило документы, подтверждающие расходование Рокотянским В. И. 607 213 рублей, принятых от общества под отчет, а также не подтвердило подлинность документов, обосновывающих расходование 16 153 020 рублей, также полученных от общества под отчет.
Суды учли, что авансовые отчеты утверждены непосредственно Рокотянским В. И., документы о передаче приобретенных Рокотянским В. И. строительных материалов сотрудникам общества для выполнения работ не оформлялись, как не оформлялись и отчеты работников общества об использовании этих строительных материалов.
При таких обстоятельствах суды сделали обоснованный вывод о правомерном учете инспекцией денежных средств, полученных Рокотянским В. И. от общества под отчет, в налоговой базе по НДФЛ.
Вывод судов соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 № 14376/12 и № 13510/12, состоящей в следующем: при отсутствии доказательств, подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, полученных подотчетным лицом, а также оприходования организацией товарно-материальных ценностей в установленном порядке, указанные денежные средства согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации считаются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.
Установив, что представленные обществом к налоговой проверке копии авансовых отчетов содержат недостоверные сведения; подлинные экземпляры авансовых отчетов в периоде проведения выездной налоговой проверки и произведенной выемки отсутствовали; товарные чеки, приложенные к авансовым отчетам, составлены с нарушением законодательства о бухгалтерском учете и содержат противоречивые сведения; объемы приобретенных по авансовым отчетам материалов в строительных работах не использованы и в остатках общества (по бухгалтерскому учету) отсутствовали; приобретение у ИП Поляковой М. М., ИП Османовой И. Х., ИП Гущина П. А., ИП Бондаревой Н. Н. и оплата Рокотянским В. И. приобретенных у данных предпринимателей ТМЦ и принятие этих товаров обществом к бухгалтерскому учету не подтверждены надлежащими документами, суды сделали мотивированный вывод о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и невключения в базу по НДФЛ подотчетных средств на оплату материалов.
Доводы общества о том, что инспекция неверно определила стоимость строительных материалов, подлежащих списанию путем сравнения несопоставимых показателей были предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции и получили надлежащую правовую оценку.
Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.
Доводы кассационной жалобы направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и в силу статей 286, 287 Кодекса подлежат отклонению.
Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.
Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 – 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 10.04.2019 и Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2019 по делу № А32-33822/2018 оставить без изменения, кассационную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Т. Н. Драбо
Судьи
Л. Н. Воловик
Л. А. Черных
