Тесты на коронавирус и антитела: налогообложение

В последнее время Минфин часто высказывается по вопросам налогообложения и исчисления страховых взносов в связи с осуществлением работодателями расходов на проведение тестов на COVID-19. Не все сделанные регулятором выводы благоприятны для работодателей. Однако, на наш взгляд, мнение чиновников небесспорно. Как экономить на налогах и взносах, оплачивая тесты на коронавирус и антитела?

Об учете расходов для целей налогообложения прибыли

В составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ (расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности) можно отразить расходы организаций на оплату услуг по проведению исследований на предмет наличия у работников:

– новой коронавирусной инфекции;
– иммунитета к ней.

Этот вывод сформулирован в письмах Минфина России от 23.06.2020 № 03-03-10/54288, от 04.08.2020 № 03-03-07/68073 и от 09.11.2020 № 03-01-10/97136 и др. Причем первое из них было направлено Письмом ФНС России от 29.06.2020 № СД-4-3/10479@ для сведения и использования в работе.

Чиновники делают упор на предусмотренную Федеральным законом от 30.03.1999 № 52-ФЗ «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» (далее – Федеральный закон № 52-ФЗ) обязанность организаций соблюдать санитарные правила и принимать меры, направленные на предупреждение и предотвращение распространения инфекционных заболеваний. При этом у регулятора есть понимание того, что расходы осуществляются также в целях обеспечения функционирования организации (Письмо Минфина России от 19.06.2020 № 03-03-06/3/53261).

Налог на доходы физических лиц

Финансовое ведомство неоднократно сообщало, что если проведение исследований на предмет наличия у работников новой коронавирусной инфекции в организациях, допущенных к проведению таких исследований в соответствии с законодательством РФ, обусловлено обеспечением нормальных (безопасных) условий труда работников, то экономической выгоды (дохода) у таких работников возникать не будет (письма от 30.10.2020 № 03-04-06/94972, от 29.10.2020 № 03-15-06/94216, от 09.10.2020 № 03-03-06/1/88521, от 25.06.2020 № 03-03-07/54757 и др.).

Примечательно, что, высказываясь в отношении НДФЛ, Минфин не упоминает об исследовании на наличие антител (иммунитета). Чтобы не включать стоимость этого анализа в облагаемые НДФЛ доходы, нужно подтвердить, что он проводился в интересах не работника, а работодателя. На наш взгляд, необходимость проведения анализов на антитела тоже можно обосновать целями функционирования организации. Соответственно, отпадает обязанность исчисления НДФЛ со стоимости исследования на антитела к коронавирусу.

Страховые взносы

В отношении страховых взносов Минфин выделяет четыре ситуации(письма от 09.11.2020 № 03-01-10/97136, от 30.10.2020 № 03-04-06/94972, от 29.10.2020 № 03-15-06/94216, от 21.10.2020 № 03-15-06/91555).

1. Работодатель оплачивает (медучреждению) стоимость исследований работников на предмет наличия у них новой коронавирусной инфекции и иммунитета к ней. При этом действия работодателя обусловлены требованиями действующего законодательства РФ, законодательных актов субъектов РФ, решений представительных органов местного самоуправления и требованиями, содержащимися в решениях вышеупомянутых должностных лиц (далее – требования). Например, для московских организаций требования предусмотрены в Указе Мэра Москвы от 05.03.2020 № 12-УМ «О введении режима повышенной готовности»). В этом случае расходы работодателя на оплату анализов признаются направленными на обеспечение нормальных и безопасных условий труда и не связаны с выплатами в пользу работников. Следовательно, стоимость анализов не включается в базу для исчисления страховых взносов на основании пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ.

2. Работодатель компенсирует работникам расходы на проведение тестов на COVID-19 и антитела. Причем выплата компенсации предусмотрена требованиями в целях обеспечения нормальных (безопасных) условий труда работников. Суммы возмещения расходов:

– признаются компенсационными выплатами, связанными с выполнением трудовых обязанностей, упомянутым в ст. 422 НК РФ;
– не облагаются страховыми взносами.

3. В случае отсутствия в требованиях условия о возможности для работодателей компенсировать своим сотрудникам суммы их расходов на прохождение анализов на коронавирусную инфекцию и антитела, выплаты облагаются страховыми взносами в общеустановленном порядке, так как не поименованы в закрепленном в ст. 422 НК РФ перечне сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами.

4. Организация заключает на срок не менее одного года договоры ДМС или договоры на оказание медицинских услуг с медицинскими учреждениями, в рамках которых могут осуществляться исследования работников на предмет наличия у них новой коронавирусной инфекции. Суммы платежей по таким договорам не учитываются в базе для начисления страховых взносов на основании пп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ.

Как видим, обязанность начисления страховых взносов возникает, если в региональных (местных) документах не закреплена возможность работодателя компенсировать сотрудникам их расходы на проведение анализов. Однако это лишь мнение Минфина.

Здесь уместно вспомнить другую ситуацию – проведение обязательных медосмотров работников. Регулирующие органы неоднократно сообщали, что если организация перечисляет денежные средства медучреждению, то страховые взносы начислять не надо. Вместе с тем в случае возмещения сотрудникам расходов на проведение медосмотра страховые взносы необходимо уплачивать в общеустановленном порядке, поскольку суммы возмещения не названы в ст. 422 НК РФ в составе выплат, не облагаемых взносами (письма Минфина России от 18.05.2020 № 03-15-06/40293, от 01.11.2019 № 03-04-05/84588 и др., Письмо ФНС России от 27.01.2020 № БС-4-11/1082@).

Важно, что суды придерживаются иной позиции. Отменяя решения проверяющих о начислении недоимки, арбитры указывают:

– сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда;
– спорные выплаты не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества выполняемой ими работы и не являются вознаграждением за труд;
– отсутствие договора у работодателя с медучреждением и выплата спорных сумм на основании авансовых отчетов не имеют значения для целей исчисления страховых взносов.

В частности, позиция в пользу организаций изложена судьями в Определении ВС РФ от 13.04.2020 № 309-ЭС20-3763 по делу № А76-14135/2019, постановлениях АС ВВО от 25.09.2020 № Ф01-12707/2020 по делу № А43-53967/2019, АС ВСО от 09.08.2016 № Ф02-3901/2016 по делу № А19-18321/2015 и т. д.

Таким образом, считаем, что отсутствие в региональных (местных) документах условия о возможности работодателя компенсировать сотрудникам их расходы на проведение анализов на коронавирус и антитела – не повод для начисления страховых взносов. Однако эту позицию придется отстаивать в судебном порядке.

Соловьева А. А.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»