Курс ЦБ на 29 марта 2024 года
EUR: 99.7057 USD: 92.2628 КЛЮЧЕВАЯ СТАВКА 16%
8 (952) 080-10-85
круглосуточно

О движимом и недвижимом имуществе

Правильная квалификация объектов основных средств в качестве движимого и недвижимого имущества важна в целях их налогообложения. Налогоплательщикам нельзя оставить без внимания выводы Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда, сформулированные в Определении от 12.07.2019 № 307-ЭС19-5241, А05-879/2018.

Суть налогового спора и неудача в трех судебных инстанциях

В проверяемом периоде организация (деревообрабатывающий комбинат) приняла к учету в качестве отдельных объектов основных средств:

– здание построенного цеха (по производству древесных гранул);
– трансформаторную подстанцию;
– приобретенные и установленные в здании объекты: оборудование линии по производству древесных гранул, поперечный транспортер подачи щепы, поперечный транспортер подачи щепы и опилок, поперечный транспортер подачи коры, автоматическую систему защиты от пожаров.

Инспекция по крупнейшим налогоплательщикам провела выездную проверку и начислила недоимку по налогу на имущество, считая, что все перечисленные объекты следовало отнести к недвижимому имуществу (зданию и его составным частям) и организация неправомерно применяла к данным объектам освобождение от налогообложения, предусмотренное п. 25 ст. 381 НК РФ для движимого имущества.

Арбитры трех инстанций уменьшили размер доначислений, придя к выводу, что в отношении трансформаторной подстанции налоговый орган не исследовал подключение ее к другим объектам общества и не установил наличия ее функциональной или технологической взаимосвязи со зданием цеха.

Признавая законным решение инспекции в оставшейся части (по иным объектам), суды исходили из того, что к недвижимому имуществу могут быть отнесены в том числе составные части объектов недвижимости – объекты основных средств, которые по совокупности признаков являются составной частью неделимой недвижимой вещи.

Обратите внимание: с учетом проведенной экспертизы судьи указали, что здание цеха и размещенные в нем иные объекты составляют сложный неделимый объект, поскольку здание цеха изначально проектировалось для установки оборудования, приобретенного налогоплательщиком, здание и оборудование представляют собой единое целое и предназначены для получения целевого продукта по единому технологическому процессу (производство древесных гранул по одной непрерывной технологической линии) и, соответственно, получения дохода организации. Изъятие объектов из единого комплекса «Цех по производству древесных гранул» приведет к прекращению или изменению процесса производства древесных гранул.

Верховный Суд на стороне налогоплательщика

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» рабочие и силовые машины и оборудование выделены в отдельный вид подлежащих учету объектов основных средств, отличный от зданий и сооружений.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-2014 (СНС 2008), введенным в действие Приказом Росстандарта от 12.12.2014 № 2018-ст и ранее действовавшим Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359 оборудование не относится к зданиям и сооружениям, формируя самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (например, коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо– и теплопроводные устройства, а также устройства канализации).

Из содержания классификаторов также вытекает, что оборудование для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда, в том числе установленное на фундаменте, по общему правилу не классифицируется в качестве сооружений (не отвечает определению понятия «сооружение»), а подлежит классификации в соответствующих группировках машин и оборудования.

С учетом изложенного, если иное не вытекает из содержания ПБУ 6/01 и классификаторов основных фондов (основных средств), машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, отражаются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов и согласно п. 1 ст. 374 НК РФ подлежат налогообложению в таком качестве. Соответственно, по общему правилу к машинам и оборудованию, выступавшим движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения, предусмотренные пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ.

Из аналогичного подхода исходит Минпромторг, издавший Письмо от 23.03.2018 № ОВ-17590/12 (доведено до сведения налоговых инспекций Письмом ФНС России от 28.03.2018 № БС-4-21/5834@). В нем содержится разъяснение об отсутствии оснований для отнесения к облагаемому налогом недвижимому имуществу машин и оборудования, поименованных в соответствующем разделе классификатора основных фондов, поскольку эти объекты основных средств (расположенные как внутри, так и вне зданий) не являются составными элементами зданий, будучи предназначены не для обслуживания зданий, а для изготовления готовой продукции либо обслуживания производственного процесса.

В случае установления в ходе налоговой проверки обстоятельств, указывающих на искусственное разделение в бухгалтерском учете единого объекта основных средств, выступающего недвижимым объектом (зданием или сооружением), налоговые органы не лишены права обосновывать необходимость взимания налога на имущество в подобных ситуациях. Однако необходимость взимания налога должна быть основана на объективных критериях, соблюдение которых являлось бы ясным любому разумному налогоплательщику при принятии объекта основных средств к учету, а не зависело бы от оценочных суждений экспертов и не приводило бы к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление производственного оборудования в зависимости от особенностей монтажа и эксплуатации этих объектов (например, от климатических условий места производства, требующих расположения оборудования в здании для обеспечения его нормальной эксплуатации).

Согласно материалам дела спорные объекты (производственное оборудование, транспортеры, система защиты от пожаров и пылевых взрывов) поставлены обществу иностранным изготовителем в составе линии для производства древесных гранул как движимое имущество и приняты к учету налогоплательщиком в таком качестве после окончания монтажа как самостоятельные инвентарные объекты основных средств.

При рассмотрении дела общество обращало внимание на то, что приобретенные им объекты движимого имущества, формирующие производственную линию, согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, действовавшему на момент принятия этих объектов к учету, предназначены не для обслуживания здания, а для производства готовой продукции и относятся к такому виду объектов основных средств, как машины и оборудование, классификатором прямо не предусмотрено их включение в состав зданий. Кроме того, общество ссылалось на письмо бюро технической инвентаризации, которое указало, что спорное оборудование не является недвижимым имуществом.

Однако эти доводы не получили надлежащей оценки со стороны судов.

Суды трех инстанций, ссылаясь на положения гражданского законодательства, определяющие правовой режим сложных и неотделимых вещей, а также на результаты судебной экспертизы и экспертизы, проведенной в рамках налоговой проверки, высказали суждение о том, что здание и установленное в нем оборудование образуют единое целое, поскольку данные предметы имеют общее назначение: здание цеха изначально проектировалось для установки оборудования, приобретенного налогоплательщиком, и изъятие смонтированных в здании объектов приведет к прекращению использования как самого здания, так и производства готовой продукции.

Однако сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном для его эксплуатации здании, в том числе если последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют несения дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

В связи с этим заключение экспертов по существу сводится к оценке экономической целесообразности последующего демонтажа оборудования в случае перемещения производства, если такое решение будет принято в будущем.

Применение критерия экономической целесообразности в данном случае приводит к постановке в неравное положение налогоплательщиков, осуществивших инвестиции в обновление оборудования, и не позволяет обеспечить достижение тех целей дифференциации налогового бремени, из которых исходил законодатель при введении пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ: стимулирование организаций к инвестированию в средства производства, к их модернизации, приобретению новых и развитию существующих средств производства, а также повышению спроса на них.

Таким образом, судебная экспертиза, равно как и представленные налоговым органом и обществом заключения экспертов, полученные во внесудебном порядке, проведены по вопросам, не имеющим значения для правильного разрешения настоящего спора, и, соответственно, полученное по результатам экспертизы заключение не могло быть признано относимым к делу доказательством, поскольку не опровергает правомерность классификации приобретенного налогоплательщиком имущества в качестве оборудования, подлежащего учету в виде отдельных инвентарных объектов.

В результате Судебная коллегия ВС РФ отменила судебные акты всех трех инстанций и направила дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

О последствиях появления позиции ВС РФ

Несмотря на то, что обе упомянутые Судебной коллегией нормы – пп. 8 п. 4 ст. 374 и п. 25 ст. 381 НК РФ – с 01.01.2019 утратили силу, актуальность позиции Верховного Суда не только не утрачена, а еще более повышается. Дело в том, что с указанной даты в связи со вступлением в действие Федерального закона от 03.08.2018 № 302-ФЗ движимое имущество исключено из объектов обложения налогом на имущество организаций.

Полагаем, в ближайшее время определение ВС РФ будет направлено налоговым органам для использования в работе. В связи с этим можно предположить, что многие налогоплательщики почувствуют снижение давления со стороны инспекций, предлагающих организациям самостоятельно переквалифицировать имеющиеся на балансе объекты и уточнить суммы ранее начисленного налога (авансовых платежей).

Ценность сделанных Верховным Судом выводов состоит в закреплении постулата: приобретенные в качестве движимого имущества машины и оборудование не становятся недвижимостью в связи с их монтажом (включая установку на фундамент) в здании, в том числе специально спроектированном и построенном для их размещения в целях осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, связанных с изменением предмета труда. Наличие технологической связанности (единство технологической цели), а также то обстоятельство, что последующий демонтаж и перемещение оборудования потребуют несения дополнительных затрат и частичной ликвидации здания, не означают, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

Обратите внимание: объекты основных средств (расположенные как внутри, так и вне зданий), предназначенные не для обслуживания зданий, а для изготовления готовой продукции либо обслуживания производственного процесса, не являются составными элементами зданий и не признаются недвижимым имуществом.

Коллегия предостерегла налогоплательщиков, налоговые органы и суды: нельзя решать вопрос о квалификации имущества только на основании заключения эксперта. Кстати, по мнению Минэкономразвития, заключение кадастрового инженера само по себе также не является достаточным основанием для определения вида объекта имущества в качестве движимого либо недвижимого в целях применения гл. 30 НК РФ. Так, в Письме от 21.03.2019 № Д23и-8958 ведомство отметило, что положениями федеральных законов от 13.07.2015 № 218-ФЗ «О государственной регистрации недвижимости» и от 24.07.2007 № 221-ФЗ «О кадастровой деятельности» не установлены полномочия кадастрового инженера по отнесению тех или иных объектов к движимым или недвижимым вещам. Согласно позиции Верховного Суда представленное налогоплательщиком письмо бюро технической инвентаризации должно было получить оценку судей наряду с другими доказательствами.

Производственное оборудование, имеющее самостоятельное (иное по сравнению со зданием) предназначение – изготовление продукции, а не поддержание функционирования здания или со– оружения, подлежит квалификации в качестве движимого. Это должно стать аксиомой для проверяющих и судов.




Кошкина Т. Ю.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»


Комментарии (0)
Похожие документы