Сегодня 26 августа 2019 года
Call center
Онлайн-консультант
(499) 921-02-35
с 8:30 до 17:30

Как провести инвентаризацию и оформить ее результаты?


Не нашли документ?


Правила проведения инвентаризации и оформления ее результатов.

Базовые правила проведения инвентаризации установлены ПВБУ № 34н и Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49. Цель проведения этого мероприятия – обеспечить достоверность данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации (п. 26 названного документа). Вместе с тем непроведение инвентаризации, нарушения, допущенные при оформлении результатов инвентаризации, подтверждающих документов, могут повлечь и налоговые претензии. Вывод о том, что результаты проведенных инвентаризаций нередко приводят к налоговым спорам, основан на судебной практике (см., например, постановления АС СЗО от 05.09.2017 № Ф07-7687/2017 по делу № А26-937/2016, АС МО от 08.08.2016 № Ф05-10845/2016 по делу № А40-164384/2015, ФАС УО от 02.04.2014 № Ф09-822/14 по делу № А60-23529/2013). На наш взгляд, заслуживает внимания один из недавних налоговых споров, описанный в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.11.2018 № 09АП-51247/2018 по делу № А40-132412/17.

В этом деле речь идет о проведении инвентаризации по состоянию на конец 2013 года, выявлении пересортицы, проведении зачета излишков и недостач, признании убытков в целях налого­обложения прибыли на основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ (к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены).

Важные нюансы: в 2012 году в организации проводилось объединение семи складов, при этом инвентаризация в связи со сменой материально ответственных лиц (далее – МОЛ) не проводилась. В 2013 году инвентаризации подвергались запасы металлолома 25 видов. Осуществлялось не взвешивание, а геодезические замеры штабелей лома. Налоговый орган решил, что постановление об отказе в возбуждении уголовного дела не является доказательством отсутствия виновных лиц по выявленной недостаче.

По итогам проведенной инвентаризации были составлены инвентаризационная опись и сличительная ведомость, в которой зафиксирована окончательная недостача ТМЦ по 25 видам лома: 32,5 тыс. тонн на сумму 324,8 млн руб.

Согласно объяснительной записке МОЛ руководство организации приняло решение объединить семь складов лома в один, который был принят с имеющимися расхождениями между книжными и фактическими остатками. Причинами недостач, по мнению МОЛ, являются:

– оприходование лома без провешивания по теоретическому весу;
– ошибки взвешивания на конвейерных весах, что привело к увеличению объема лома по книге;
– нарушение схем складирования;
– смешивание различных видов лома.

Арбитры указали на следующие допущенные налогоплательщиком нарушения.

Во-первых, в 2012 году организация дважды не проводила обязательные инвентаризации ТМЦ: при смене МОЛ (в связи с объединением складов) и по состоянию на конец отчетного года.

Во-вторых, не доказана возможность проведения зачета излишков и недостач. Дело в том, что в соответствии с п. 5.3 Методических указаний № 49 и п. 32 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении ТМЦ одного и того же наименования и в тождественных количествах. Однако недостачи и излишки образовались:

– более чем в одном периоде (в 2012 году инвентаризация не проводилась);
– по разным структурным единицам (в сентябре 2012 года произошло объединение семи складов в один).

Кроме того, организация не подтвердила, что спорная недостача и выявленные излишки возникли в результате пересортицы. Напротив, документы свидетельствуют об отсутствии тождественности в количестве недостач и излишков, а также об отсутствии идентичности в наименовании ТМЦ в излишках и недостачах.

В-третьих, налогоплательщик не устанавливал причины расхождений между книжными и фактическими остатками лома на дату объединения складов, а также виновных лиц из числа МОЛ по складам лома до объединения.

Обратите внимание: налоговый орган допросил указанных в документах членов инвентаризационной комиссии. Последние не смогли сообщить, каким способом (взвешивание, пересчет, измерение объема и т. д.) проводился подсчет фактического наличия лома на складе, какое оборудование и приборы при этом использовались.

Председатель инвентаризационной комиссии на допросе показал, что для измерения фактического наличия лома осуществлялись геодезические замеры, которые выполняла привлеченная фирма. Вместе с тем налогоплательщик не смог представить договор и первичные документы, подтверждающие факт выполнения геодезических замеров.

В подтверждение отсутствия виновных лиц организация предъявила постановление об отказе в возбуждении уголовного дела, вынесенное городским управлением МВД. Судьи решили, что это постановление принято исключительно об отказе в возбуждении уголовного дела в отношении лица, которое стало материально ответственным после объединения складов. Иные виновные лица не устанавливались. В возбуждении уголовного дела отказано на основании п. 2 ч. 1 ст. 24 УПК РФ (отсутствие в деянии состава преступления). В постановлении перечислено 11 причин возникновения недостачи. Постановление свидетельствует об отсутствии вины лишь у одного из МОЛ и не содержит сведений о том, что все 11 причин недостачи возникли не в результате чьих-либо виновных действий.

Подпунктом 5 п. 2 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что должен быть установлен факт отсутствия виновных лиц.

Мнение суда: уполномоченным органом государственной власти был установлен факт недостачи лома, которая возникла по 11 причинам. Вины в ее образовании не выявлено только в отношении одного из МОЛ. Уполномоченный орган не определял круг должностных лиц, в результате действий которых образовались 11 причин, и не выяснял наличие либо отсутствие вины в их действиях (бездействии).

При таких обстоятельствах данное постановление не может служить документом, подтверждающим отсутствие виновных лиц, а также основанием для отнесения к внереализационным расходам сумм недостачи, выявленных при инвентаризации.

Арбитры признали результаты проведенной инвентаризации недостоверными, не подтверждающими факт недостачи и наличие пересортицы. Следовательно, у налогоплательщика не было оснований для формирования и отражения недостач в составе внереализационных расходов.

Судьи отклонили доводы организации о том, что факт появления недостачи обусловлен не отсутствием ТМЦ, а является результатом ошибки в складском учете, что и привело к искажению данных бухгалтерского и налогового учета как в отношении запасов, так и в отношении расходов на производство, которые, соответственно, были занижены.

* * *

Полагаем, рассмотренное судебное решение наглядно подтверждает, насколько важно соблюдать установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету правила проведения инвентаризации и оформления результатов инвентаризации. Кроме того, членам инвентаризационной комиссии необходимо быть готовыми к тому, что налоговые инспекторы попросят пояснить, когда и как осуществлялась проверка наличия ТМЦ. Формальное проведение инвентаризации обычно чревато налоговыми последствиями, причем не только в отношении налога на прибыль, но и НДС.

Известны случаи, когда сначала проверяющие, а затем и суды квалифицировали недостачи в качестве реализации и начисляли недоимку по НДС. Дело в том, что согласно п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 выбытие (списание) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), не является операцией, учитываемой при формировании объекта обложения НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам. В противном случае (если факт выбытия имущества – недостачи – установлен, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика) возникает обязанность исчислить НДС по правилам, установленным п. 2 ст. 154 НК РФ для случаев безвозмездной реализации имущества. Таким образом, не оформив все необходимые при проведении инвентаризации документы либо оформив их с нарушениями, организация может столкнуться с претензиями в связи с занижением базы по НДС (Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.11.2017 по делу № А55-11099/2017).



Васильев Ю. А.,
д. э. н., автор серии книг «Годовой отчет»

Задать вопрос эксперту

Комментарии (0)
Похожие документы
ДатаНазвание
09.02.2019Об учете в составе налоговых расходов стоимости списанных морально устаревших МПЗ
19.01.2019Верховный Суд разъяснил нюансы привлечения работников к материальной ответственности
12.09.2018Комментарий к Определению ВС РФ от 18.06.2018 № 305-ЭС18-6928 по делу № А40-17586/2017: о расторжении договора аренды земельного участка и возмещении убытков
24.09.2016Наличие бухгалтера в инвентаризационной комиссии
18.09.2016Учитываются ли в составе расходов для целей налогообложения прибыли затраты, связанные с возмещением контрагенту упущенной выгоды?
16.09.2016Можно ли убытки погасить добавочным капиталом?