С 01.01.2017 ПФР совместно с ФСС осуществляет контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты страховых взносов за периоды, истекшие до 01.01.2017 (ст. 20 Федерального закона № 250-ФЗ). Кроме того, он осуществляет проверки представления страхователями сведений персонифицированного учета, в том числе сведений назначения (перерасчета) сумм обязательного страхового обеспечения работников, имеющих льготы в связи с особыми условиями труда (ст. 16 Федерального закона № 27-ФЗ, ст. 13 Федерального закона № 167-ФЗ). Рассмотрим нарушения, выявляемые в ходе проверок.
Как уже было отмечено выше, объектом проверки Пенсионного фонда будут являться:
– страховые взносы, исчисленные за периоды до 01.01.2017;
– сведения персонифицированного учета и отчетность, представляемая в ПФР.
Нарушения в исчислении страховых взносов
Как следует из ст. 20 Федерального закона № 250-ФЗ, правильность исчисления и уплаты страховых взносов за периоды, истекшие до 01.01.2017, осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом № 212-ФЗ.
Факт неуплаты или неполной уплаты страховых взносов выявляется в ходе выездной проверки расчетов по начисленным и уплаченным страховым взносам и документов, представленных плательщиком страховых взносов. Чаще всего споры, связанные с неуплатой или неполной уплатой страховых взносов, возникают в части выплат, которые не подлежали обложению страховыми взносами. Напомним, что их перечень был приведен в ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ. Заметим, что нормы данной статьи в части необлагаемых выплат аналогичны нормам ст. 422 НК РФ.
Ниже рассмотрим несколько споров, связанных с привлечением плательщиков страховых взносов к ответственности, установленной ст. 47 Федерального закона № 212-ФЗ.
Сумма материальной помощи, превышающая 4 000 руб. подлежит обложению страховыми взносами. В подпункте 11 п. 1 ст. 9 Федерального закона № 212-ФЗ было установлено, что не подлежат обложению страховыми взносами для плательщиков страховых взносов суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4 000 руб. на одного работника за расчетный период. В ходе проверки, проводимой Пенсионном фондом, было выявлено, что всем сотрудникам организации на основании приказа руководителя была произведена выплата, поименованная «материальная помощь на социальную поддержку жизненного уровня работников», без обоснования обстоятельств, требующих материальной поддержки работника. Спорные выплаты были установлены в твердой сумме и различались в зависимости от должности, занимаемой работником, что соответствует правилам, содержащимся в положении об оплате труда организации. Выплаты произведены по итогам I квартала и года, то есть не отвечают критериям единовременности. Заявлений и иных доказательств нуждаемости работников в получении дополнительных выплат социального характера нет.
Исследовав представленные на рассмотрение материалы, суд установил, что произведенные работникам организации выплаты в виде материальной помощи зависели от результатов труда и квалификации работников, носили стимулирующий характер и, следовательно, представляли собой одну из форм оплаты труда. Таким образом, ПФР правомерно включил суммы, превышающие 4 000 руб., в облагаемую страховыми взносами базу (см. Постановление АС ВВО от 10.07.2017 № Ф01-2598/2017 по делу № А38-5224/2016).
Средний заработок врачей, участвующих в работе призывной комиссии подлежит обложению страховыми взносами. В Постановлении АС ВВО от 28.08.2017 № Ф01-3531/2017 по делу № А43-25263/2016 рассмотрено нарушение, которое выразилосьв виде неначисления страховых взносов на суммы среднего заработка, выплаченного врачам-специалистам и среднему медицинскому персоналу, принимавшим участие в работе призывных комиссий по медицинскому осмотру и медицинскому освидетельствованию граждан.
Как отметил суд, согласно ст. 170 ТК РФ работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей, если в соответствии с ТК РФ, иными федеральными законами эти обязанности должны исполняться в рабочее время. Время, потраченное на исполнение гособязанностей, подлежит оплате из расчета среднего заработка. Указанные расходы организации с учетом соответствующих начислений на фонд оплаты труда подлежат возмещению (пп. 5 п. 2 Правил № 704).
Из приведенных норм следует, что средний заработок, сохраненный за медицинскими работниками на период выполнения ими государственных обязанностей по обеспечению проведения медицинского освидетельствования граждан в связи с постановкой их на воинский учет, призывом на военную службу по контракту, призывом на военные сборы, а также по медицинскому осмотру граждан, облагается страховыми взносами. Таким образом, ГБУЗ обязано начислять страховые взносы на суммы среднего заработка врачам-специалистам и среднему медицинскому персоналу, участвовавшим в работе призывных комиссий, в связи с чем суд правомерно отказал больнице в удовлетворении заявленных требований.
Неправомерное применение пониженных тарифов страховых взносов. В других судебных решениях рассматривались нарушения в виде неправомерного применения пониженных тарифов страховых взносов. Как следует из пп. 11 п. 1 ст. 58 Федерального закона № 212-ФЗ, право на применение пониженных тарифов предоставлено некоммерческим организациям (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), зарегистрированным в установленном законодательством РФ порядке:
– применяющим УСНО;
– осуществляющим в соответствии с учредительными документами деятельность в области социального обслуживания населения, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства и массового спорта (за исключением профессионального).
Как явствует из материалов проверки, проведенной Пенсионным фондом, образовательное учреждение имеет организационно-правовую форму «муниципальное автономное учреждение». Следовательно, в силу прямого указания закона (пп. 11 п. 1 ст. 58 Федерального закона № 212-ФЗ) образовательное учреждение не вправе применять пониженный тариф страховых взносов и на него не распространяются положения пп. 8 п. 1 ст. 58 Федерального закона № 212-ФЗ.
С учетом изложенного суд правомерно отказал учреждению в удовлетворении заявленного требования в части признания недействительным решения ПФР о начислении пеней и взыскании штрафа в соответствии со ст. 47 Федерального закона № 212-ФЗ (см. постановления АС ВВО от 13.02.2017 № Ф01-6441/2016 по делу № А43-7552/2016, от 10.02.2017 № Ф01-6404/2016 по делу № А43-2765/2016).
Выплаты, которые были признаны судом не подлежащими обложению страховыми взносами. Отметим, что при рассмотрении материалов проверки, касающихся объекта обложения страховыми взносами, суд не всегда встает на сторону контрольного органа.
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12, выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не считаются оплатой труда работников (вознаграждением за труд) – в том числе потому, что не предусмотрены трудовыми договорами. В связи с вышесказанным эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов. Данной позиции придерживаются суды и в настоящее время. Так, в Постановлении АС ВВО от 28.08.2017 № Ф01-3033/2017 по делу № А31-8523/2016 арбитры отметили, что спорные суммы в базу по страховым взносам не входят, поскольку установлено, что выплаты на лечение и погашение медицинских услуг носят социальный характер и не являются стимулирующими.
В другом судебном решении судьи отметили, что учреждение правомерно не начисляло пенсионные и медицинские взносы на компенсации по оплате аренды жилья, считая их социальными выплатами. Они указали, что оплата найма жилого помещения была предусмотрена законами субъекта РФ как мера социальной поддержки медицинских работников. Такие выплаты не являлись стимулирующими, не зависели от квалификации сотрудников, сложности, качества, количества и условий выполнения работы. А значит, данная компенсация не входит в систему оплаты труда, в связи с чем не подлежит обложению страховыми взносами (см. Постановление АС ВСО от 14.03.2017 Ф02-576/2017 по делу № А19-7811/2016).
В следующем судебном решении суд снова встал на сторону страхователя. По мнению ПФР, поскольку г. Иркутск не включен в перечень районов Крайнего Севера и приравненных к ним местностей, стоимость проезда и провоза багажа к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая сотрудникам учреждения, подлежит обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
Суд признал приведенные выводы несостоятельными, указав, что данная компенсация осуществлялась за счет средств целевых субсидий (между Минобрнауки и учреждением в проверяемый период были заключены соглашения о порядке и условиях предоставления субсидии на иные цели). Она не являлась оплатой труда, а носила социальный характер, в связи с чем не подлежала обложению страховыми взносами (см. Постановление АС ВСО от 10.02.2017 № А19-276/2016 по делу № А19-276/2016).
Следующая спорная ситуация, на которую мы хотели бы обратить внимание, сопряжена с компенсацией за несвоевременную выплату работодателем зарплаты. Порядок ее выплаты обусловлен ст. 236 ТК РФ. С 03.10.2016 размер денежной компенсации не может быть ниже 1/150 действующей в период задержки ключевой ставки ЦБ РФ от не выплаченных в срок сумм за каждый день задержки начиная со следующего дня после установленного срока выплаты и заканчивая днем фактического расчета включительно. При неполной выплате в установленный срок зарплаты и (или) других сумм, причитающихся работнику, размер компенсации исчисляется из фактически не выплаченных в срок сумм. Данные выплаты являются материальной ответственностью работодателя перед работником, производятся в силу закона независимо от наличия или отсутствия соответствующих положений в трудовом, коллективном договоре или соглашении.
По мнению Минфина (Письмо от 21.03.2017 № 03-15-06/16239), а такжеМинтруда(Письмо от 03.08.2015 № 17-3/В-398), такие выплаты подлежат обложению страховыми взносами в общеустановленном порядке.
В Постановлении АС ЗСО от 13.07.2017 № Ф04-2013/2017 по делу № А27-20794/2016 указано, чтостраховые взносы на сумму денежной компенсации за несвоевременную выплату зарплаты начислять не нужно, поскольку эти выплаты носят компенсационный характер. Они являются материальной ответственностью работодателя перед работником, производятся в силу закона независимо от условий трудового и коллективного договоров, и сам по себе факт наличия трудовых отношений не предполагает, что все выплаты, начисляемые работникам, представляют собой оплату труда и относятся к объекту обложения страховыми взносами. Таким образом, в данном случае ответственность в соответствии со ст. 47 Федерального закона № 212-ФЗ не наступает. Аналогичные выводы сделаны в Определении ВАС РФ от 25.03.2013 № ВАС-608/13, Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.12.2013 № 11031/13.
В то же время необходимо отметить: с учетом противоречивых позиций контрольных органов по отдельным вопросам обложения страховыми взносами различных компенсаций в случае невключения их в базу для начисления страховых взносов учреждения должны быть готовы отстаивать свою точку зрения в суде.
Нарушения персонифицированного учета и отчетности
Как следует из ст. 11 Федерального закона № 27-ФЗ, страхователи представляют сведения индивидуального персонифицированного учета в территориальные органы ПФР по месту их регистрации:
1) ежегодно не позднее 1 марта года, следующего за отчетным годом, – сведения о каждом работающем у них застрахованном лице (включая лиц, заключивших договоры гражданско-правового характера, на вознаграждения по которым в соответствии с налоговым законодательством РФ начисляются страховые взносы) (по форме СЗВ-СТАЖ);
2) не позднее 20 дней со дня окончания квартала – сведения, предусмотренные ч. 4 ст. 9 Федерального закона № 56-ФЗ;
3) не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным периодом – месяцем, – сведения о каждом работающем у них застрахованном лице (включая лиц, заключивших договоры гражданско-правового характера, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг) (по форме СЗВ-М).
В свою очередь, территориальные органы ПФР осуществляют контроль за правильностью представления страхователями сведений персонифицированного учета, в том числе проверяют достоверность представляемых сведений назначения (перерасчета) сумм обязательного страхового обеспечения работников, имеющих льготы в связи с особыми условиями труда (ст. 16 Федерального закона № 27-ФЗ, ст. 13 Федерального закона № 167-ФЗ). Напомним, что согласно ст. 3 Федерального закона № 27-ФЗ одной из целей индивидуального (персонифицированного) учета является обеспечение достоверности сведений о стаже и заработке (доходе), определяющих размер пенсии при ее назначении.
За несвоевременное представление сведений о застрахованных лицах, а также за непредставление, представление неполных и (или) недостоверных сведений к страхователям применяется штраф в размере 500 руб. за каждое такое лицо (ст. 17 Федерального закона № 27-ФЗ). Кроме того, к должностным лицам учреждения за несвоевременное представление сведений, а также их непредставление, подачу в неполном объеме или искаженном виде либо отказ от их представления применяется штраф в размере от 300 до 500 руб. (ст. 15.33.2 КоАП РФ).
В Постановлении АС МО от 10.07.2017 № Ф05-8826/2017 по делу № А41-2051/2017 отмечается, что суд первой инстанции привлек страхователя к ответственности за несвоевременное представление сведений по форме СЗВ-М в отношении 64 застрахованных лиц в виде штрафа в размере 32 000 руб.
Однако, исходя из принципа справедливости и соразмерности наказания последствиям допущенного нарушения, суды апелляционной инстанции пришли к выводу о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение правонарушения, и снизил размер подлежащего взысканию штрафа до 3 200 руб.
Аналогичное решение о снижении штрафа (с 1 040 000 до 10 000 руб.) за несвоевременное представление персонифицированной отчетности было рассмотрено в Постановлении АС СЗО от 10.08.2017 № Ф07-7994/2017 по делу № А44-204/2017. Суд принял в качестве смягчающих обстоятельств:
– нарушение срока представления отчетности в первый раз;
– отсутствие умысла и негативных последствий;
– незначительный период просрочки (один день).
Читателям следует обратить внимание, что в настоящее время действует Инструкция № 766н. В соответствии с п. 39 данной инструкции в случае представления страхователем уточненных (исправленных) индивидуальных сведений в течение пяти рабочих дней со дня получения уведомления об устранении имеющихся расхождений к такому страхователю финансовые санкции не применяются.
Так, в Постановлении от 10.04.2017 № Ф03-924/2017 по делу № А16-1601/2016 АС ДВО указал, что вина страхователя во вмененном нарушении отсутствует, поскольку он самостоятельно обнаружил ошибку в представленных сведениях и устранил ее посредством направления дополняющей формы до момента выявления такой ошибки органом Пенсионного фонда.
Таким образом, при соблюдении организацией указанного порядка к ней штрафные санкции не могут быть применены.
* * *
В заключение отметим, что лицо, в отношении которого вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение правонарушения, вправе в течение трех месяцев со дня, когда оно узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, обжаловать это решение в вышестоящем органе ПФР. Данная норма закреплена в ст. 17 Федерального закона № 27-ФЗ. Если решение вышестоящего органа ПФР не удовлетворяет страхователя, он вправе обратиться в суд (ст. 18 Федерального закона № 27-ФЗ).
Зарипова М.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»