Начиная с налогового периода за I квартал 2019 года декларация по НДС представляется с изменениями, внесенными в нее Приказом ФНС России от 28.12.2018 № СА-7-3/853@. Понадобилась и актуализация контрольных соотношений показателей декларации (напомним, они доведены до налоговых органов Письмом ФНС России от 23.03.2015 № ГД-4-3/4550@). Соответствующие коррективы отражены Федеральной налоговой службой в Письме от 19.03.2019 № СД-4-3/4921@. Прежде всего – о них, а также о других моментах, которые возникают перед сдачей отчетности по НДС.
Контрольные соотношения – это метод математической проверки, отражающий корректность введенных в декларацию данных путем сопоставления определенных показателей. Формулы, содержащиеся в соотношениях, позволяют сверить показатели, заносимые в разд. 1 – 7, как внутри этих разделов и между ними, так и в увязке с данными из разд. 8 – 12. С помощью этих значений (их используют налоговики при камеральных проверках и в случае выявления ошибок и противоречий между сведениями требуют пояснений или внесения исправлений в установленный срок) налогоплательщики также могут самостоятельно проверить правильность заполнения новой декларации по НДС.
Но не стоит забывать: проверка по Контрольным соотношениям налоговой декларации – завершающий этап. Прежде чем применить соотношения, налогоплательщику следует сверить бухгалтерские данные из «обороток» или иных учетных регистров, которые должны давать цифры, попадающие в декларацию. Это, например, счета:
– 90, 91 – в части объема реализации по каждой налоговой ставке;
– 60, 62, 76 – в отношении соответствия сумм авансов и НДС, относящегося к ним;
– 19 – по суммам вычетов;
– 68 – в части учета всех сумм НДС, участвующих в расчете и формирующих итоговый результат по декларации.
Проверка по Контрольным соотношениям. Проиллюстрируем сказанное на примере разд. 3 декларации:
Оборот по счету |
Дебет/Кредит соответствующего счета |
НДС |
Строка разд. 3 |
Дебет 62-1 х 20/120 |
= Дебет 90-3 |
= Сумма налога, исчисленного с реализации |
= Строка 010 |
Дебет 62-1 х 18/118 |
= Дебет 90-3 |
= Сумма налога, исчисленного с реализации |
= Строка 041 |
Дебет 62-1 х 10/110 |
= Дебет 90-3 |
= Сумма налога, исчисленного с реализации |
= Строка 020 |
Дебет 62-2 х 20/120 |
= Дебет 76 АВ |
= Сумма налога с аванса, полученного в счет предстоящих поставок |
= Строка 070 |
Дебет 62-2 х 20/120 |
= Кредит 76 АВ |
= Сумма «авансового» НДС, подлежащая вычету |
= Строка170 |
Кредит 60 х 20/120 |
= Дебет 19-03 |
= Сумма налога, предъявленная к вычету |
= Строка 120 |
При анализе деклараций необходимые показатели рассчитываются по имеющимся (54-м вместо ранее представленных 44-х) формулам в зависимости от статуса налогоплательщика и характера операций. С помощью этих формул проводится сверка значений между разд. 1 – 7 и 8 – 12. Например, согласно Контрольным соотношениям по НДС налоговики затребуют пояснения:
– если сумма НДС в разд. 9 будет больше, чем в разд. 2 – 6 (п. 1.27);
– если вычеты в разд. 8 будут меньше, чем в разд. 3 – 6 (п. 1.28);
– если итоговое значение на последней странице разд. 8 (строка 190) будет больше суммы НДС к вычету (строка 180 разд. 8) (п. 1.32);
– если сумма НДС по счету-фактуре, разница по корректировочному счету-фактуре (строки 200 – 210 разд. 9) не совпадает с итоговым значением на последней странице разд. 9 (строки 260 – 270) (пп. 1.37, 1.38).
Итак, общий порядок рассмотрен. А теперь подробнее остановимся на актуализированных (1.4, 1.7, 1.8, 1.23, 1.25 – 1.27, 1.35, 1.39) и новых (1.45 – 1.54) пунктах Контрольных соотношений.
Вычеты – только по облагаемым НДС операциям
В Контрольных соотношениях по НДС скорректирован п. 1.4: в разд. 3 декларации добавлены строки 041 и 042, в которых отражают операции, облагаемые НДС по ставке 18% и 18/118 соответственно. Равенство указывает на то, что вычеты заявлены только по облагаемым операциям.
Налоговая база по разд. 3 (сумма строк 010, 020, 030, 040, 041, 042 графы 3) |
Сумма «входного» и «ввозного» НДС к вычету (строки 120, 150, 160 графы 3 разд. 3) |
|||||
= |
||||||
Налоговая база в разд. 3 (сумма строк 010, 020, 030, 040, 041, 042 графы 3) |
+ |
Стоимость товаров, работ, услуг по графе 2 разд. 7 по кодам |
Сумма «входного» и «ввозного» НДС к вычету (строки 120, 150, 160 графы 3 разд. 3) |
+ |
Сумма налога по графе 4 разд. 7, которую нельзя принять к вычету по операциям, не образующим объект по НДС (коды 1010800 – 1010830) |
Если равенство не выполняется, значит, налогоплательщик допустил ошибку, заявив вычеты по операциям, не облагаемым НДС (ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ).
Будьте внимательны: показатели граф 1 – 4 разд. 7 не участвуют в расчете итоговых сумм НДС к уплате или к возмещению, но учитываются в Контрольных соотношениях для проверки заявленных вычетов по налогу (коды операций 1010800 – 1010830).
Сумма исчисленного налога
При проверке общей суммы исчисленного НДС контролируют, чтобы выполнялось равенство, приведенное в п. 1.7 Контрольных соотношений по НДС. Как уже было отмечено, теперь сюда попадают добавленные в декларацию строки 041 и 042.
Сумма налога из графы 5 по строкам 010, 020, 030, 040, 041, 042, 045, 046, 050, 060, 070, 080, 105, 109, 110, 115 |
= |
Общая сумма исчисленного налога (строка 118 графы 5 разд. 3) |
Напомним, данные в графу 5 по строкам 070 (сумма «авансового» НДС) и 080 (сумма налога, подлежащего восстановлению) заносят и налоговые агенты, указанные в п. 8 ст. 161 НК РФ.
Если такое равенство не выполняется (его левая часть больше правой), значит, исчисленный налог занижен. В этом случае стоит проверить, со всех ли операций начислен НДС (ст. 146, 154, 155, 156, 158, 159, 162 НК РФ), верно ли определена налоговая база.
Сумма заявленных налоговых вычетов
В пункте 1.8 Контрольных соотношений приведено равенство, с помощью которого налогоплательщик проверяет сумму заявленных вычетов. В итоговой сумме – новая строка 135, предназначенная для отражения вычетов налога, исчисленного организацией розничной торговли товарами (плательщиком НДС), реализованными с оформлением документа (чека) для компенсации НДС (система такс-фри).
Сумма налога из строки 190 графы 3 разд. 3 |
= |
Сумма налога из графы 3 по строкам 120, 130, 135, 140, 150, 160, 170, 180, 185 |
Если общая сумма налога, подлежащая вычету (левая часть равенства), больше, налогоплательщик допустил ошибку: в целом заявил больше вычетов, чем по каждому основанию для вычетов из строк 120 – 185 разд. 3. В такой ситуации рекомендуется проверить значения:
– строк 120 – 185;
– раздела 8;
– книги покупок.
«Стыковки» строк в разделах и приложениях к ним
Следующее соотношение, скорректированное ФНС, вызвано появлением в декларации строк, отражающих реализацию и принятие НДС к вычету по новой (действующей с 01.01.2019) базовой ставке налога – 20%.
В пункте 1.23 Контрольных соотношений, в частности, представлены равенства строк из приложения 1 «Сведения из дополнительных листов книги продаж» к разд. 9 и разд. 9 «Сведения из книги продаж об операциях, отражаемых за истекший налоговый период».
Сведения из приложения 1 к разд. 9 |
Соотношение |
Сведения из разд. 9 |
Строка 020 (ставка 20%) |
= |
Строка 230 (ставка 20%) |
Строка 025 (ставка 18%) |
= |
Строка 235 (ставка 18%) |
Строка 030 (ставка 10%) |
= |
Строка 240 (ставка 10%) |
Строка 040 (ставка 0%) |
= |
Строка 250 (ставка 0%) |
Строка 050 (ставка 20%) |
= |
Строка 260 (ставка 20%) |
Строка 055 (ставка 18%) |
= |
Строка 265 (ставка 18%) |
Строка 060 (ставка 10%) |
= |
Строка 270 (ставка 10%) |
Строка 070 (итоговая стоимость продаж, освобождаемых от налога) |
= |
Строка 280 (всего стоимость продаж, освобождаемых от налога) |
Нарушение равенства (левая часть меньше правой) сигнализирует о том, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, занижена.
НДС к возмещению
Если налог подлежит возмещению, эту сумму нужно отразить в строке 050 разд. 1, и она должна быть равна разности между всеми вычетами и исчисленным НДС.
Согласно п. 1.25 Контрольных соотношений, если показатель по строке 050 разд. 1 больше 0, должно выполняться следующее соотношение: совокупность строк из разд. 8 (сведения из книги покупок) минус совокупность строк из разд. 9 (сведения из книги продаж) дают положительное (больше 0) значение.
Строка 190 разд. 8 + (строка 190 – |
- |
Сумма строк 260, 265, 270 разд. 9 |
- |
Сумма строк 200, 205, 210 разд. 9, в которых КВО (строка 010) = 06 |
+ |
Сумма строк 340, 345, 350 за минусом суммы строк 050, 055, 060 приложения 1 к разд. 9 |
- |
Сумма строк 280, 285, 290 из приложения 1 к разд. 9, в которых КВО (строка 090) = 06 |
> |
0 |
Проверка деклараций, представляемых налоговыми агентами
За это отвечают п. 1.26 и 1.31 Контрольных соотношений. Первый актуализирован, теперь в нем вместо одного равенства два: одно потребуется для случаев, если в строке 070 разд. 2 не указан код 1011715 (реализация товара из п. 8 ст. 161 НК РФ – сырых шкур, лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов, а также макулатуры), второе – тогда, когда этот код указан.
1. При неотражении кода 1011715:
Сумма строк 060 по всем листам разд. 2 |
= |
Сумма строк 200, 205 и 210 по всем листам разд. 9, в которых строка 010 = 06 |
+ |
Сумма строк 280, 285 и 290 по всем листам приложения 1 к разд. 9, в которых строка 090 = 06 |
2. При указании кода 1011715:
Сумма строк 200, 205 и 210 по всем листам разд. 9, в которых строка 010 = 41, 43 и 44 |
+ |
Сумма строк 280, 285 и 290 по всем листам приложения 1 к разд. 9, в которых строка 090 = 41, 43 и 44 |
- |
Сумма строк 180 разд. 8, в которых строка 010 = 41, 42, 43 и 44 |
+ |
Сумма строк 180 приложения 1 к разд. 8, в которых строка 010 = 41, 42, 43 и 44 |
Если левая часть равенства меньше правой, нарушен п. 4.1 ст. 173 НК РФ. Согласно этой норме сумма налога, подлежащая уплате в бюджет налоговыми агентами, указанными в п. 8 ст. 161 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с п. 3.1 ст. 166 НК РФ в отношении товаров, указанных в п. 8 ст. 161 НК РФ, увеличенная на суммы налога, восстановленные в соответствии с пп. 3 и 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, и уменьшенная на суммы налоговых вычетов, предусмотренных п. 3, 5, 8, 12 и 13 ст. 171 НК РФ в части операций, осуществляемых названными агентами с учетом особенностей, установленных п. 3 ст. 172 НК РФ.
Что касается п. 1.31 Контрольных соотношений, он остался прежним. По нему проверяется право налогового агента на вычет (строка 180 разд. 3 = сумме строк 180 по листам разд. 8 и приложения к этому разделу с указанием «06» в строке 010).
Суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет
Следующие коррективы внесены в п. 1.35 Контрольных соотношений, который предусматривает такое равенство:
Сумма строк 180 разд. 9 |
= |
Строка 240 разд. 9 |
Если его левая часть (стоимость продаж, облагаемых НДС по ставке 10%, по счету-фактуре, разница по корректировочному счету-фактуре (без НДС)) больше правой (всего стоимость продаж по книге продаж (без налога) по ставке 10%), возможно занижение суммы НДС, исчисленного к уплате в бюджет. Но это справедливо при условии выполнения соотношений:
– в пункте 1.32 Контрольных соотношений (строка 180 разд. 8 = строке 190 разд. 8);
– в пункте 1.47 Контрольных соотношений (строка 025 приложения 1 к разд. 9 + сумма строк 255 приложения 1 к разд. 9 = строке 315 приложения 1 к разд. 9).
В пункте 1.39 Контрольных соотношений приведена следующая формула:
Строка 020 приложения 1 к разд. 9 + сумма строк 250 приложения 1 к разд. 9 |
= |
Строка 310 приложения 1 к разд. 9 |
Нарушение данного равенства (левая часть больше правой) сигнализирует о том, что, возможно, сумма исчисленного к уплате в бюджет 20%-го налога занижена (при условии, что соотношения в п. 1.32 и 1.49 выполняются).
О последнем пункте Контрольных соотношений – п. 1.49:
– если в разд. 2 строки 070 декларации отчетного налогового периода указан код 101700 (разд. IV «Операции, осуществляемые налоговыми агентами»), то значение строки 060 равно 0;
– если значение строки 060 в декларации отчетного налогового периода больше 0, то указание в строке 070 разд. 2 кода 1011700 некорректно.
ФНС отмечает, что в такой ситуации возможно нарушение п. 1 и 4 ст. 174 НК РФ (нарушение срока уплаты суммы НДС).
К добавленным в Контрольные соотношения декларации по НДС пунктам относятся также:
№ пункта |
Возможное нарушение законодательства |
Формулировка нарушения |
|
1.45 |
Раздел 9: сумма строк 175 = строке 235 на последней странице. Если левая часть равенства > правой |
Вероятно, занижена сумма НДС, исчисленного к уплате в бюджет |
|
1.46 |
Раздел 9: сумма строк 205 = строке 265 на последней странице. Если левая часть равенства > правой |
||
1.48 |
Приложение 1 к разд. 9: строка 055 + сумма строк 285 = строке 345. Если левая часть равенства > правой |
Статьи 153, 173 НК РФ, п. 3 Правил заполнения дополнительного листа книги продаж |
|
1.50 |
При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 040 – 060 в строке 070 этого раздела указываются коды 1011705, 1011709, 1011715 |
Пункты 4, 6, 8 ст. 161 НК РФ |
Вероятно, неверно указан код |
1.51 |
При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 020 – 060 в строке 070 этого раздела указывается код 1011703 |
Пункт 3 ст. 161 НК РФ |
|
1.52 |
При условии заполнения в разд. 2 за отчетный налоговый период строк 020, 040 – 060 в стро- |
Пункты 1, 5 ст. 161; п. 10 ст. 174.2 НК РФ |
|
1.53 |
Значение в разд. 1 строки 020 и (или) разд. 2 строки 040 = значению КБК для декларации по НДС, указанному в соответствии с кодами классификации доходов бюджетов РФ |
Неверно указан КБК |
|
1.54 |
Значение в разд. 1 строки 010 (или) разд. 2 строки 050 = значению, указанному в ОК 033-2013 (ОКТМО), утвержденному Приказом Росстандарта от 14.06.2013 № 159-ст |
Статья 80 НК РФ |
Неверно указан ОКТМО |
* * *
Контрольные соотношения к декларации по НДС обновлены. При ее сдаче за I квартал 2019 года проверять показатели формы нужно с учетом изложенной выше информации.
Луговая Н. Н.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»