ФНС признала: коды, указанные ИП в ЕГРИП, не имеют значения при налогообложении

Двойственный статус физического лица, зарегистрировавшегося как предприниматель без образования юридического лица (одновременно ИП и обычного физического лица), часто вызывает у налоговиков стремление применить особые правила налогообложения в отношении деятельности такого лица, не указанные в НК РФ. В частности, ФНС нередко придает чрезмерное значение тому, какие виды деятельности отражены предпринимателем в ЕГРИП.

Однако теперь налоговикам на местах придется отказаться от такого подхода.

Виды деятельности и налогообложение ИП. Как налоговики ограничивают предпринимателей?

Обычно налоговики ссылаются на следующее. В соответствии с ч. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Госрегистрация ИП регламентируется Федеральным законом от 08.08.2001 № 129-ФЗ. Согласно пп. «о» п. 2 и п. 5 ст. 5 данного закона в ЕГРИП содержатся сведения о кодах по ОКВЭД 2.

Кроме того, п. 5 ст. 5 Федерального закона № 129-ФЗ установлена обязанность индивидуального предпринимателя в течение трех рабочих дней сообщать в регистрирующий орган по месту своего учета об изменении заявленных при регистрации кодов ОКВЭД.

Налогоплательщик при регистрации в качестве индивидуального предпринимателя самостоятельно указывает виды деятельности, которые планирует осуществлять. Также в обязанности ИП входит внесение изменений в перечень видов экономической деятельности, которыми он планирует заниматься, и (или) сведений о видах экономической деятельности, подлежащих исключению из ЕГРИП.

Все эти нормы не увязываются с налогообложением доходов ИП. Но чиновники считают иначе.

Так, в Письме от 22.11.2017 № 03-04-06/77155 финансисты заявили, что доходы от деятельности, подпадающей под вид деятельности, указанный индивидуальным предпринимателем при регистрации либо в результате внесения изменений в ЕГРИП, признаются доходами, полученными от предпринимательской деятельности.

Поэтому физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления только такой деятельности, самостоятельно исчисляют и уплачивают налог.

По мнению чиновников, если ИП осуществляет деятельность вне рамок видов деятельности, указанных им при регистрации, то доходы, не связанные с предпринимательской деятельностью, выплачиваемые ему организацией, подлежат обложению НДФЛ у источника выплаты в установленном порядке. Такая организация является налоговым агентом и независимо от статуса физического лица обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму НДФЛ.

То есть проблема возникает даже у лица (не только организации), производящего выплаты индивидуальному предпринимателю. Ему надо отслеживать (видимо, запрашивать выписку из ЕГРИП, которая, заметим, очень быстро может стать неактуальной), какие виды деятельности у данного ИП включены в ЕГРИП: по тем, что не включены, лицо становится налоговым агентом.

Хотя основные сложности появляются у самого предпринимателя. Ему надо решать, какими налогами должна облагаться та или иная операция.

Типичный пример. ИП применяет УСНО, но чиновники считают, что это правомерно только в отношении видов деятельности, которые указаны в ЕГРИП. Остальная деятельность для них – не предпринимательская и должна облагаться НДФЛ (почему-то у них при этом не возникает вопрос о законности такой деятельности, которая по сути предпринимательская, но не признается ими таковой по формальному признаку).

Например, в Письме Минфина России от 15.11.2016 № 03-11-11/67026 сказано, что если физическое лицо зарегистрировано в качестве индивидуального предпринимателя и в соответствии с требованиями Федерального закона № 129-ФЗ в ЕГРИП указан такой вид экономической деятельности, как «Покупка и продажа собственного недвижимого имущества», «Покупка и продажа собственного жилого недвижимого имущества», «Покупка и продажа собственных нежилых зданий и помещений» (соответственно код 68.10.2, код 68.10.21, код 68.10.22 ОКВЭД 2), и недвижимое имущество (квартиры, нежилое помещение, парковочные машино-места) использовалось в предпринимательской деятельности, доходы от его продажи учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО.

Далее финансисты прямо не говорят об этом, но можно понять, что если условие о наличии в ЕГРИП видов деятельности не выполняется, доходы по ним не включаются в облагаемую базу по УСНО. Так же Минфин рассуждал в Письме от 24.07.2015 № 03-11-11/42684: если физическое лицо зарегистрировано в качестве ИП, в соответствии с требованиями Федерального закона № 129-ФЗ в ЕГРИП им указан вид экономической деятельности «покупка и продажа земельных участков» (код 70.12.3 ОКВЭД 2) и земельные участки использовались в предпринимательской деятельности ИП, то доходы от их продажи учитываются в составе доходов при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО. Если же земельные участки не использовались в предпринимательской деятельности и в ЕГРИП в отношении данного налогоплательщика не указан соответствующий вид экономической деятельности, то доходы от продажи земельных участков подлежат налогообложению доходов ИП в порядке гл. 23 НК РФ «Налог на доходы физических лиц» (см. также письма Минфина России от 22.11.2013 № 03-11-11/50390, от 13.08.2013 № 03-11-11/32808).

Если налогоплательщик в ЕГРИП не указал такой вид экономической деятельности, как монтаж противопожарных перегородок, то доходы от выполнения работ по этому виду деятельности подлежат обложению НДФЛ (Письмо Минфина России от 16.05.2013 № 03-11-12/17092).

Определенные виды деятельности попадают под обложение ЕНВД или переводятся на ПСНО. Финансисты считают, что соответствующие виды деятельности предпринимателей, которые переходят на эти спецрежимы, тоже должны быть отражены в ЕГРЮЛ. Иначе предприниматель не вправе применять спецрежим в отношении данных видов деятельности (см. письма от 07.05.2013 № 03-11-11/15933, от 05.04.2013 № 03-11-12/39).

Об арбитражной практике.

Однако в арбитражных судах преобладает иной подход. Так, в Постановлении ФАС МО от 08.09.2010 № КА-А40/10174-10 по делу № А40-138850/09-20-1110 судьи указали, что гл. 26.2 НК РФ «Упрощенная система налогообложения» не предусматривает, что применение УСНО зависит от кодов ОКВЭД, указанных в ЕГРИП.

Единственным и достаточным критерием, освобождающим предпринимателя, применяющего УСНО, от уплаты НДФЛ, является получение дохода от предпринимательской деятельности.

В соответствии с правовой позицией КС РФ, изложенной в Определении от 16.10.2007 № 667-О-О, УСНО применяется налогоплательщиком в отношении всех видов осуществляемой им деятельности. Отсутствие в перечне видов экономической деятельности заявителя, указанных в ЕГРИП, например реализации недвижимого имущества, не означает запрета на фактическое осуществление предпринимателем подобной деятельности (Постановление ФАС СЗО от 24.12.2012 по делу № А66-4622/2012).

После регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя он в рамках своей предпринимательской деятельности может осуществлять любые не запрещенные законодательством виды экономической деятельности, даже если в ЕГРИП соответствующий вид деятельности вообще отсутствует (Постановление АС СКО от 27.06.2018 № Ф08-4527/2018 по делу № А63-6551/2017). С другой стороны, и включение в ЕГРИП сведений о некоторых видах деятельности не означает фактическое осуществление этой предпринимательской деятельности (Постановление АС ПО от 17.09.2014 по делу № А12-943/2014).

По нашему мнению, обоснованность такой позиции судов не должна вызывать сомнений. Однако встречаются и иные решения. В Постановлении АС СКО от 22.01.2016 № Ф08-9920/2015 по делу № А32-46885/2014 судьи согласились с ИФНС. Они признали, что доходы от деятельности, подпадающей под вид деятельности, указанный ИП при регистрации, признаются доходами, полученными от предпринимательской деятельности, и в отношении них применяется УСНО. Если предприниматель на УСНО осуществляет деятельность вне рамок видов деятельности, указанных при регистрации, и договоры (в данном случае – о продаже недвижимого имущества) заключены им как физическим лицом, а не как ИП, то доходы, полученные им от такой деятельности, подлежат обложению НДФЛ согласно гл. 23 НК РФ.

Суд сослался на п. 5 ст. 5 Федерального закона № 129-ФЗ, которым установлена обязанность индивидуального предпринимателя в течение трех рабочих дней сообщать в регистрирующий орган по месту своего учета об изменении заявленных при регистрации кодов ОКВЭД.

Новая точка зрения ФНС на налогообложение доходов ИП.

Теперь центральный аппарат ФНС довел до своих территориальных органов иную позицию, положительную для налогоплательщиков. Как видно, была учтена преимущественная арбитражная практика.

В Письме ФНС России от 03.09.2018 № ЕД-19-2/263@ указано, что в силу ст. 5 Федерального закона № 129-ФЗ и п. 1.6 Требований к оформлению документов, представляемых в регистрирующий орган, утвержденных Приказом ФНС России от 25.01.2012 № ММВ-7-6/25@, индивидуальный предприниматель самостоятельно определяет налогообложение ИП и виды деятельности, которыми предполагает заниматься, и предоставляет сведения о соответствующих кодах по ОКВЭД для включения в ЕГРИП.

При этом в компетенцию регистрирующего органа не входит проверка обоснованности указания в представленных для государственной регистрации документах тех или иных кодов по ОКВЭД.

Заявленные при регистрации виды деятельности в соответствии с кодами по ОКВЭД не влияют на определение налогоплательщиком его налоговых обязательств, за исключением случаев, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Согласно подходам, существующим в арбитражной практике, присвоение налогоплательщиком какого-либо кода по ОКВЭД своему виду деятельности не лишает его права на осуществление других видов деятельности и не свидетельствует о получении им необоснованной налоговой выгоды. ОКВЭД предназначен для классификации и кодирования видов экономической деятельности, заявляемых хозяйствующими субъектами при регистрации, и используется при решении задач, связанных с осуществлением государственного статистического наблюдения по видам деятельности за развитием экономических процессов и подготовкой статистической информации.

Значит, индивидуальный предприниматель вправе заниматься любым видом деятельности, в том числе не отраженным им в ЕГРИП. Доходы от всех этих видов деятельности будут считаться полученными в результате ведения предпринимательской деятельности, в отношении которой можно применять любой спецрежим при выполнении требуемых для того условий. ФНС это подтверждает.

Подкопаев М. В.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»