Обложение НДФЛ расходов на проезд к месту командирования и обратно

Во время командировки работник несет расходы, в том числе, конечно, на проезд к месту командирования. Их, как и другие расходы, связанные с командировкой, компенсирует ему работодатель.

Однако, по мнению чиновников, не всегда расходы на проезд являются компенсаций затрат командированного работника. В определенных случаях если работодатель компенсирует эти расходы, то он должен удержать с них и НДФЛ.

Чаще всего это бывает, когда работник по окончании командировки не возвращается сразу на место работы, а остается в месте, куда был откомандирован, по делам, не связанным с темой командировки. Либо выезжает оттуда в иное место, например, сразу после командировки отправляется в отпуск. Или работник прямо из отпуска отправляется в командировку, а уже оттуда возвращается на место работы.

В любом случае, по мнению чиновников, расходы на проезд работодатель должен полностью компенсировать работнику, только если он строго из места своей работы отправился в командировку, а потом туда же вернулся.

Ведь согласно ст. 166 ТК РФ служебная командировка представляет собой поездку работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. А расходы на любую поездку за пределами этого срока, обозначенного в распоряжении работодателя, по логике чиновников, не могут компенсироваться как расходы, связанные с командировкой.

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ оплаченные работодателем налогоплательщику расходы на командировки, фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно.

В Письме Минфина от 07.12.2016 № 03-04-06/72892 указано, что если срок пребывания в месте командирования значительно превышает срок, установленный приказом о командировании (например, в случае, если сразу после окончания командировки работнику предоставляется отпуск, который он проводит в месте командирования), то имеет место получение работником экономической выгоды, предусмотренной ст. 41 НК РФ, в виде оплаты организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы.

Минфин прямо не поясняет, что он здесь понимает под словом «значительно». Но дает понять, что незначительным он считает срок превышения, только если работник остается в месте командирования, используя выходные или нерабочие праздничные дни. Оплата организацией проезда от места проведения свободного от работы времени до места работы не приведет к возникновению у него экономической выгоды. Минфин объясняет это тем, что в соответствии со ст. 106 и 107 ТК РФ выходные дни и нерабочие праздничные дни – это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей.

Хотя, казалось бы, и эти дни оказываются за пределами установленного работодателем срока командировки. Но, как видим, Минфин допускает, что если командировка согласно распоряжению работодателя окончилась в пятницу, а работник выехал из места командирования к месту работы только в воскресенье, то расходы на этот обратный проезд работодатель ему компенсирует без обложения НДФЛ. Экономической выгоды у работника нет.

А если работник отправится к месту работы в понедельник, то такая выгода у него, по мнению финансистов, возникнет. Тогда оплата организацией за сотрудника обратного билета в соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ признается его доходом, полученным в натуральной форме. Стоимость указанного билета подлежит обложению НДФЛ в полном объеме в соответствии со ст. 211 НК РФ.

Аналогичный подход чиновники применяют и в случае выезда работника к месту командировки до даты ее начала.

По нашему мнению, только в компетенции работодателя определять, каким образом и в какие сроки работник будет добираться до места командирования и обратно. Пусть при этом увеличатся расходы, но в любом случае это будет происходить в рамках трудовых отношений, то есть договоренностей работодателя и работника.

Понимая это, ранее Минфин в Письме от 16.10.2015 № 03-04-06/59443, пусть и несколько неопределенно, отмечал, что в НК РФ не содержится ограничений в отношении освобождения от налогообложения сумм возмещения расходов на проезд командированных сотрудников в зависимости от места, из которого они направляются в командировку.

Надо признать, что, отказываясь возмещать работнику расходы на проезд в командировку или обратно, фактически работодатель нарушает положения ТК РФ, обязывающие его производить такую компенсацию.

Примечательно, что в Письме от 30.07.2014 № 03-04-06/37503 Минфин изложил в отношении обложения НДФЛ расходов на проезд в данной ситуации точно такую же позицию, что и в Письме № 03-04-06/72892. Но тут же он пояснил, как в этой ситуации учесть расходы в затратах по налогу на прибыль. И здесь финансисты продемонстрировали совсем иной подход.

Они признали очевидное: указанные затраты были бы понесены в любом случае вне зависимости от срока пребывания работника в месте назначения (но отчего же этот вывод они не применили, рассуждая об обложении компенсации НДФЛ?).

Поэтому вне зависимости от времени, проведенного в месте назначения, расходы на приобретение проездного билета для проезда работника из места командировки к месту постоянной работы могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. Правда, уточнили чиновники, в том случае, если задержка выезда командированного из места командировки (либо более ранний выезд работника к месту назначения) произошла с разрешения руководителя, подтверждающего в соответствии с установленным порядком целесообразность произведенных расходов.

Тем не менее ключевым здесь оказалось именно разрешение работодателя. Но разве под таковым нельзя понимать сам факт компенсации расходов командированного на проезд независимо от даты выезда и маршрута следования?

Таким образом, последовательным в данном случае финансовое ведомство не назовешь. Для иллюстрации этого тезиса приведем еще Письмо Минфина России от 20.06.2014 № 03-03-РЗ/29687. В нем также говорится о возможности продлить срок нахождения в командировке с разрешения руководителя как в целях исчисления налога на прибыль, так теперь и НДФЛ, но по обоим налогам – только на время тех же выходных и праздничных дней.

А в Письме Минфина России от 08.11.2013 № 03-03-06/1/47813 представлены две сходные ситуации, в отношении которых сделаны разные выводы. Чиновники считают, что если сотрудник организации направляется в место командировки из места нахождения в отпуске, а по окончании командировки возвращается в место нахождения организации-работодателя, суммы возмещения организацией стоимости проезда сотрудника от места проведения отпуска до места командировки и от места командировки до места работы не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

А вот если компенсируется проезд сотрудника от места командирования к месту проведения отпуска и от места проведения отпуска до места жительства, то это следует считать его экономической выгодой, предусмотренной ст. 41 НК РФ, которая подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке. Освобождения от НДФЛ здесь не происходит даже в части поездки.

К сожалению, в отношении данной проблемы уже много лет отсутствует какая-либо арбитражная практика. Поэтому при компенсации расходов работника в описанных ситуациях сложно предсказать позицию территориальных налоговых органов и перспективы рассмотрения дел в суде в случае спора с ними.

Необходимо учитывать, что следует ожидать от чиновников одинакового подхода как в отношении НДФЛ, так и в части обложения компенсаций страховыми взносами. Ведь п. 2 ст. 422 НК РФ, который устанавливает порядок освобождения от обложения страховыми взносами расходов, связанных с командировками, аналогичен по тексту абз. 12 п. 3 ст. 217 НК РФ.

Сухов А. Б.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»