8 (952) 080-10-85
круглосуточно
Минфином подготовлен проект приказа об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» (далее – Стандарт). Несмотря на то, что данный документ находится в стадии проекта, планируется, что он будет применяться с 1 января 2018 года.
В Стандарте установлены требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики, а также правила отражения в бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики, оценочных значений и исправлений ошибок.
Формирование и утверждение учетной политики
В настоящее время общие требования к формированию учетной политики учреждений определены в Законе о бухгалтерском учете и Инструкции № 157н. В Стандарте также содержатся аналогичные положения, при этом они дополнены новыми нормами.
В частности, как и сейчас, государственные (муниципальные) учреждения будут составлять учетную политику самостоятельно, исходя из своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности, руководствуясь при этом законодательством РФ, федеральными и отраслевыми стандартами, иными нормативными правовыми актами органов, регулирующих бухгалтерский учет. При этом согласно Стандарту учреждения могут также руководствоваться учетной политикой органа, осуществляющего полномочия и функции учредителя.
В Стандарте конкретизировано, что учетная политика формируется главным бухгалтером учреждения или иным физическим (юридическим) лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и утверждается руководителем учреждения.
Если ведение бухгалтерского учета в учреждении осуществляется централизованной бухгалтерией, учредитель вправе определить применяемую в учреждении учетную политику.
Обратите внимание: согласно Стандарту основные положения учетной политики подлежат публичному раскрытию на официальном сайте учреждения.
Учетная политика учреждения должна содержать:
– порядок признания (постановки на учет) и прекращения признания (выбытия с учета) объектов бухгалтерского учета, а также методы их оценки и порядок раскрытия информации о них в бухгалтерской отчетности;
– рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий счета, необходимые для ведения синтетического и аналитического учета;
– порядок проведения инвентаризации активов и обязательств;
– формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни, регистров и иных документов бухгалтерского учета. Утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные законодательством РФ;
– правила документооборота, в том числе порядок и сроки передачи первичных учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота;
– технологию обработки учетной информации;
– порядок организации и обеспечения (осуществления) внутреннего финансового контроля;
– иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.
Изменение учетной политики
В Стандарте указаны случаи, когда в учетную политику вносятся изменения. К ним относятся случаи:
1) изменения законодательства РФ о бухгалтерском учете, федеральных и отраслевых стандартов и нормативно-правовых актов органов, регулирующих бухгалтерский учет;
2) разработки или выбора способа ведения бухгалтерского учета, применение которого позволит представить в бухгалтерской отчетности достоверную и более уместную информацию;
3) существенных изменений условий деятельности учреждения, включая его реорганизацию, изменение возложенных на него полномочий и выполняемых функций.
Как правило, изменение учетной политики производится с начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения. В случае внесения изменений в течение отчетного года необходимо согласование с учредителем и с финансовым органом соответствующего публично-правового образования.
Обратите внимание: не считаются изменением учетной политики:
– применение способа организации и ведения бухгалтерского учета для отражения фактов хозяйственной жизни, которые отличны по существу от операций, имевших место ранее;
– утверждение нового способа организации и ведения бухгалтерского учета для отражения фактов хозяйственной жизни, которые возникли в деятельности учреждения впервые.
Последствия изменений учетной политики
В Стандарте достаточно подробно описан порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики (далее – последствия изменения УП). Эти положения являются новшеством для государственных (муниципальных) учреждений, поскольку в действующих нормативных правовых актах таких норм не установлено.
Согласно Стандарту последствия изменения УП, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, финансовые результаты деятельности и (или) движение денежных средств учреждения, оцениваются в денежном выражении. Данная оценка производится на дату, с которой применяются указанные изменения.
Порядок отражения последствий изменения УП будет зависеть от случая, в результате которого возникла необходимость внесения таких изменений. Для наглядности приведем данный порядок в виде схемы:
Для справки. Ретроспективное применение измененной учетной политики – это применение изменений к фактам хозяйственной жизни таким образом, как если бы измененная учетная политика применялась с момента возникновения соответствующего факта. Ретроспективное применение измененной учетной политики выполняется путем корректировки сравнительных показателей за предшествующий год (годы).
В случае применения ретроспективного применения измененной учетной политики корректировке подлежат входящие остатки по статье «Финансовый результат экономического субъекта» бухгалтерского баланса, а также показатели связанных статей бухгалтерской отчетности за самый ранний предшествующий год, для которого в бухгалтерской отчетности раскрываются сравнительные показатели, либо на начало отчетного года, если иное практически невозможно. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в бухгалтерской отчетности отчетного года под заголовком «Пересчитано».
При этом бухгалтерская отчетность за предшествующий год (годы) не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению.
Суммы корректировок сравнительных показателей отражаются записями по счетам бухгалтерского учета в периоде, в котором произошло изменение учетной политики.
Обратите внимание: ретроспективное применение измененной учетной политики не является практически возможным, если оценка в денежном выражении последствий такого изменения:
1) не может быть произведена в связи с недостаточностью (отсутствием) информации за соответствующий предшествующий год;
2) требует использования оценочных значений, основанных на информации, которая не была доступна на дату представления бухгалтерской отчетности за предшествующий год.
В указанных случаях учреждение применяет измененную учетную политику к фактам хозяйственной жизни, возникающим после даты изменения учетной политики (перспективное применение измененной учетной политики).
Раскрытие информации в отчетности
Информация об учетной политике учреждения подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности. Состав и содержание такой информации устанавливаются соответствующими федеральными и отраслевыми стандартами.
В отношении изменений учетной политики в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается следующая информация:
– обоснование изменений;
– содержание изменений;
– порядок отражения последствий изменения УП в бухгалтерской отчетности, включая указания на обстоятельства, в связи с которыми применяется выбранный порядок, и дату, с которой осуществляется применение измененной учетной политики.
В случае ретроспективного применения измененной учетной политики указываются:
– суммы корректировок по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из предшествующих годов, в отношении которых раскрываются сравнительные показатели;
– суммы корректировок, относящиеся к годам, предшествующим тем, для которых в бухгалтерской отчетности раскрываются сравнительные показатели, в той степени, в которой это практически возможно.
Изменение оценочных значений
Оценочное значение – это рассчитанное или приблизительно определенное значение какого-либо показателя, необходимого для ведения бухгалтерского учета и отражаемого в бухгалтерской отчетности. К оценочным значениям относятся:
– сроки полезного использования ОС и НМА;
– суммы резервов предстоящих расходов;
– размеры амортизационных отчислений;
– стоимость нефинансовых активов (в случаях, предусмотренных федеральными и отраслевыми стандартами);
– иные аналогичные показатели, определяемые на основе профессионального суждения уполномоченных на то лиц.
Согласно Стандарту изменением оценочного значения признается корректировка значения показателя, отражаемого в бухгалтерском учете или бухгалтерской отчетности, обусловленная изменением фактов и обстоятельств, на основе информации о которых был выполнен его расчет.
Обратите внимание: изменение оценочного значения не является изменением учетной политики, а также исправлением ошибки. Однако изменение метода определения (расчета) оценочного значения признается изменением учетной политики.
Таким образом, если изменение какого-либо показателя, используемого для ведения бухгалтерского учета или отражаемого в отчетности, не является следствием изменения учетной политики, то названное изменение признается изменением оценочного значения.
Порядок отражения в бухгалтерском учете оценочных значений и их изменений устанавливается соответствующими федеральными или отраслевыми стандартами и иными нормативными правовыми актами Минфина.
Порядок отражения в бухгалтерской отчетности. Изменение оценочного значения отражается в бухгалтерской отчетности перспективно, а именно:
– в периоде, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности только данного отчетного периода;
– в периоде, в котором произошло изменение, и в будущих периодах, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и будущих периодов.
Раскрытие информации в отчетности. В пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается следующая информация об изменении оценочного значения:
– описание изменения оценочного значения, повлиявшего на бухгалтерскую (финансовую) отчетность за отчетный период;
– описание изменения оценочного значения, которое повлияет на бухгалтерскую (финансовую) отчетность за будущие периоды, за исключением случаев, когда оценить в денежном выражении влияние изменения оценочного значения на бухгалтерскую (финансовую) отчетность за будущие периоды практически невозможно. Факт и причины невозможности данной оценки также подлежат раскрытию.
Отражение исправлений ошибок в бухгалтерской отчетности
В Стандарте разъясняется, что признается ошибкой в бухгалтерской отчетности, приводится порядок ее исправления в зависимости от периода, когда ошибка была обнаружена, а также порядок раскрытия информации в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Ошибкой в бухгалтерской отчетности считаются пропуск и (или) искажение, возникшие при ведении бухгалтерского учета и (или) формировании бухгалтерской отчетности в результате неправильного использования информации о фактах хозяйственной жизни отчетного периода, которая была доступна на дату подписания отчетности и должна была быть получена и использована при ее подготовке (далее – ошибка отчетного периода).
Для справки: датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата подписания в установленном порядке полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Предельная дата представления бухгалтерской отчетности – последний рабочий день установленного срока направления ее органу, уполномоченному принимать бухгалтерскую отчетность и (или) формировать консолидированную бухгалтерскую отчетность (далее – уполномоченный орган).
Датой принятия бухгалтерской отчетности уполномоченным органом является дата проставления им отметки (направления уведомления) о принятии отчетности по результатам проведения камеральной проверки.
Датой утверждения бухгалтерской отчетности считается дата утверждения отчета об исполнении бюджета соответствующего публично-правового образования или дата утверждения бухгалтерской отчетности в соответствии с бюджетным законодательством.
Порядок исправления ошибки. Исправление выявленной ошибки производится в бухгалтерском учете дополнительной бухгалтерской записью либо бухгалтерской записью, оформленной способом «красное сторно», и дополнительной бухгалтерской записью. Приведем в таблице порядок исправления ошибок в зависимости от периода их обнаружения.
Период обнаружения ошибки | Порядок исправления |
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего контроля после даты подписания бухгалтерской отчетности, но до предельной даты ее представления | 1. Отражаются записи по счетам бухгалтерского учета на дату, определяемую по решению органа (должностного лица), ответственного за осуществление внутреннего контроля. 2. Вносятся исправления в бухгалтерскую отчетность, исправленная отчетность подписывается в установленном порядке |
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе камеральной проверки бухгалтерской отчетности после предельной даты ее представления, но до даты ее принятия уполномоченным органом | Исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности выявленной ошибки: – путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода; Исправленная бухгалтерская отчетность повторно направляется уполномоченному органу, а также иным пользователям, которым была представлена первоначальная отчетность. В пояснениях к исправленной отчетности приводится информация о том, что данная отчетность заменяет первоначально представленную, о причинах внесения исправлений и их содержании |
Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего финансового контроля, внешнего финансового контроля, а также внутреннего контроля или внутреннего финансового аудита после даты принятия бухгалтерской отчетности, но до даты ее утверждения | |
Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения квартальной бухгалтерской отчетности | Исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности выявленной ошибки: – путем отражения записей по счетам бухгалтерского учета в периоде, в котором обнаружена ошибка; |
Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности (далее – ошибка предшествующего года) | Исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности выявленной ошибки: – путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в периоде, в котором обнаружена ошибка; |
В случае ретроспективного пересчета бухгалтерской отчетности утвержденная отчетность за предшествующий год (годы) не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Если ошибка была допущена ранее предшествующего года, для которого в бухгалтерской отчетности раскрываются сравнительные показатели, корректировке подлежат входящие остатки по статье «Финансовый результат экономического субъекта» бухгалтерского баланса, а также значения связанных статей отчетности за самый ранний предшествующий год, для которого раскрываются сравнительные показатели.
В случае, когда практически невозможно однозначно отнести суммы корректировок к конкретному предшествующему году, корректировке подлежат входящие остатки по статье «Финансовый результат экономического субъекта» бухгалтерского баланса, а также значения связанных статей бухгалтерской (финансовой) отчетности за самый ранний предшествующий год, к которому их можно отнести, либо на начало отчетного года.
Порядок раскрытия информации в отчетности в отношении ошибок предшествующих годов. В пояснениях к бухгалтерской отчетности за отчетный год раскрывается следующая информация:
– описание ошибки;
– сумма корректировки по каждой статье бухгалтерской (финансовой) отчетности за каждый из предшествующих годов, для которых в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели, в той степени, в которой это практически возможно;
– общая сумма корректировки на начало самого раннего из предшествующих годов, для которого в бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрываются сравнительные показатели;
– описание причин, по которым корректировка сравнительных показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности за один или несколько предшествующих годов не является практически возможной, а также описание способа отражения исправления ошибки с указанием периода, в котором отражены исправления.
* * *
Обобщим все вышесказанное. В Стандарте содержатся общие требования к формированию, утверждению и изменению учетной политики. Подробно описан порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики. Также в этом документе установлены правила отражения изменений оценочных значений и исправлений ошибок в бухгалтерской отчетности.
С вступлением в силу данного стандарта основные положения учетной политики подлежат публичному раскрытию на официальном сайте учреждения.
Планируется, что Стандарт будет применяться при составлении бухгалтерской отчетности за периоды, начинающиеся с 1 января 2018 года. Более раннее применение допускается по согласованию с Минфином.
Гришакова О.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
