Call center
Онлайн-консультант
(499) 921-02-35
с 8:30 до 17:30

Применение Федерального стандарта «Аренда» с 2018 года


Не нашли документ?


Приказом Минфина РФ от 31.12.2016 № 258н утвержден Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Аренда» (далее – Стандарт № 258н). Его необходимо применять при ведении бухгалтерского учета в государственных (муниципальных) учреждениях начиная с 1 января 2018 года, а также при составлении ими бухгалтерской отчетности за 2018 год. Ознакомимся с основными положениями данного документа.

Стандартом № 258н необходимо руководствоваться при отражении в бухгалтерском учете активов, обязательств, фактов хозяйственной жизни, возникающих при получении (предоставлении) во временное владение и пользование или во временное пользование по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования материальных ценностей (далее – объекты учета аренды), а также при раскрытии в бухгалтерской (финансовой) отчетности информации об указанных объектах.

К сведению: объекты бухгалтерского учета, возникающие при закреплении государственного (муниципального) имущества на праве оперативного управления за субъектами учета с целью выполнения ими возложенных на них полномочий (функций), не признаются объектами учета аренды (п. 10 Стандарта № 258н).

Объекты бухгалтерского учета, возникающие при передаче государственного (муниципального) имущества в безвозмездное пользование, классифицируются в качестве объектов учета аренды (п. 8 Стандарта № 258н).

Стандарт № 258н не применяется при отражении в бухгалтерском учете объектов бухгалтерского учета, возникающих при предоставлении:

– участков недр в целях осуществления геологического изучения недр, разведки и (или) добычи полезных ископаемых (нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов);
– во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей, относящихся для целей бухгалтерского учета к биологическим активам;
– во временное пользование материальных носителей, в которых выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации, в части принятия на учет активов, относящихся для целей бухгалтерского учета к нематериальным.

Обратите внимание: в отношении объектов учета аренды, возникающих при заключении (исполнении) договоров лизинга, необходимость отражения арендатором (лизингополучателем) и арендодателем (лизингодателем) на балансовых счетах рабочего плана счетов устанавливается в соответствии со Стандартом № 258н вне зависимости от условий определения балансодержателя объекта лизинга, предусмотренных по взаимному соглашению сторон в договоре лизинга (п. 5 Стандарта № 258н).

Необходимо отметить, что в настоящее время решение о принятии к учету имущества, являющегося предметом лизинга (сублизинга), на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяется по согласованию между сторонами договора лизинга (сублизинга) (п. 26 Инструкции № 157н).

Термины и их определения

В Стандарте № 258н используются следующие термины:

Процентные расходы (доходы) – часть арендного платежа, являющаяся вознаграждением правообладателя (арендодателя) за предоставление имущества пользователю (арендатору) на условиях рассрочки оплаты его стоимости.

Расходы (доходы) по условным арендным платежам – часть платы за пользование и (или) содержание (возмещение затрат на содержание) имущества, осуществляемой в соответствии с договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования, размер которой не зафиксирован договором в виде денежного значения и определяется в ходе исполнения договора.

Срок полезного использования объекта учета аренды – срок, в течение которого предусматривается использование субъектом учета в его деятельности объекта учета аренды в тех целях, ради которых он был получен (использование в целях получения экономических выгод или полезного потенциала, связанных с пользованием объектом учета аренды).

Дисконтированная стоимость арендных платежей – стоимость арендных платежей, рассчитанная (уменьшенная) с учетом процентной ставки, отражающей разновременную (относящуюся к разным временным периодам (годам)) ценность денежных средств, на дату классификации объектов учета аренды.

Термины, определения которым даны в других нормативных правовых актах, регулирующих ведение бухгалтерского учета и составление бухгалтерской отчетности, используются в Стандарте № 258н в том же значении, что и в этих нормативных правовых актах.

Классификация объектов учета аренды

Согласно Стандарту № 258н активы, признаваемые для целей бухгалтерского учета объектами учета аренды, подразделяются на два вида:

1) объекты учета операционной аренды;

2) объекты учета неоперационной (финансовой) аренды.

Оценка объектов учета аренды осуществляется на дату их классификации – более раннюю из следующих дат:

1) дата подписания договора аренды (имущественного найма) либо договора безвозмездного пользования;

2) дата принятия субъектом учета обязательств в отношении основных условий пользования и содержания имущества, предусмотренных договором (далее – условия пользования имуществом).

В таблице представим классификацию объектов учета аренды в зависимости от условий пользования имуществом в соответствии с п. 12 – 16 Стандарта № 258н:

Условия признания объектами учета операционной аренды

Условия признания объектами учета неоперационной (финансовой) аренды

– срок пользования имуществом меньше и несопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого в пользование имущества, указанным при его предоставлении;
– на дату классификации объектов учета аренды общая сумма арендной платы (платы за пользование имуществом, предусмотренной договором за весь срок пользования имуществом) и сумма всех платежей (выкупной цены), необходимых для реализации права выкупа имущества по окончании срока пользования им, при условии что размер таких платежей предопределяет осуществление указанного выкупа имущества по истечении срока пользования им (далее – арендные платежи), ниже и несопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества на дату классификации объектов учета аренды.

Обратите внимание: объекты учета аренды, возникающие по договору аренды, в рамках которого арендные платежи являются только платой за пользование арендованным имуществом (арендной платой), а также по договору аренды земель (объектов имущества, признаваемых для целей бухгалтерского учета непроизведенными активами), классифицируются как объекты учета операционной аренды

– срок пользования имуществом сопоставим с оставшимся сроком полезного использования передаваемого имущества, указанным при его предоставлении;
– на дату классификации объектов учета аренды сумма всех арендных платежей (ожидаемых экономических выгод арендодателя) сопоставима со справедливой стоимостью передаваемого в пользование имущества, определенной на дату классификации объектов учета аренды;
– передача права собственности на арендованное имущество арендатору по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обу­словленной договором выкупной цены. Причем размер выкупной цены (выкупных платежей) настолько ниже рыночной стоимости предоставляемого в пользование имущества с учетом его естественного износа к завершению срока пользования, что это предопределяет осуществление указанного выкупа пользователем (арендатором);
– передаваемое в пользование имущество носит специализированный характер, позволяющий только арендатору использовать его без существенных изменений (реконструкций (модификации));
– передаваемое в пользование имущество не может быть заменено другим имуществом без дополнительных финансовых расходов;
– приоритетное право арендатора на продление договора аренды на дополнительный срок при сохранении прежнего уровня арендных платежей либо арендной платы, в том числе ниже рыночного;
– убытки (прибыль) от изменений справедливой стоимости передаваемого в пользование имущества в течение срока договора относятся на его пользователя, в том числе вследствие увеличения арендных платежей (арендной платы) по одностороннему решению собственника (правообладателя) имущества.

Обратите внимание: объекты учета аренды, возникающие по договору аренды, предусматривающему предоставление арендодателем рассрочки по уплате арендных платежей (арендной платы и (или) выкупной стоимости арендованного имущества), классифицируются как объекты учета неоперационной (финансовой) аренды

Вышеперечисленные признаки по отдельности или вместе являются основанием для классификации объектов учета аренды в качестве объектов учета операционной либо неоперационной (финансовой) аренды. При этом если при наличии одного или нескольких признаков объектов учета операционной аренды иные условия пользования имуществом соответствуют признакам объектов учета неоперационной (финансовой) аренды, они классифицируются в качестве последних.

Если в период действия договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования стороны договора достигают согласия об изменении его условий, то на дату заключения соглашения с учетом новых условий производится пересмотр классификации объектов учета аренды в соответствии с п. 12 – 15 Стандарта № 258н (реклассификация). С даты реклассификации объекты учета аренды рассматриваются как вновь принятые к учету.

Также необходимо отметить, что в целях применения Стандарта № 258н объекты учета аренды, возникающие в рамках договоров безвозмездного пользования или в рамках договоров аренды (имущественного найма), предусматривающих предоставление имущества в возмездное пользование по цене значительно ниже рыночной стоимости, именуются объектами учета аренды на льготных условиях. Эти объекты отражаются в бухгалтерском учете по их справедливой стоимости, определяемой на дату классификации объектов учета аренды методом рыночных цен – как если бы право пользования имуществом было предоставлено на коммерческих (рыночных) условиях.

Отражение объектов учета аренды у арендатора

Признание объекта учета операционной аренды – права пользования активом. Такие объекты отражаются пользователем (арендатором) в составе нефинансовых активов как самостоятельные объекты бухгалтерского учета.

Первоначальное признание объекта учета операционной аренды – права пользования активом производится на дату классификации объектов учета аренды в сумме арендных платежей за весь срок пользования имуществом, предусмотренный договором аренды или договором безвозмездного пользования, с одновременным отражением арендных обязательств арендатора (кредиторской задолженности по аренде).

Расходы по условным арендным платежам признаются расходами текущего финансового периода в составе расходов по арендным платежам на соответствующих счетах рабочего плана счетов в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Обратите внимание: объект учета операционной аренды – право пользования активом, принятый к бухгалтерскому учету, амортизируется в течение срока пользования имуществом, установленного договором, с помощью метода, применяемого для амортизации объектов основных средств. Начисление амортизации (признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации) осуществляется ежемесячно в сумме арендных платежей, причитающихся к уплате (п. 21 Стандарта № 258н).

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты указанные объекты учета операционной аренды, остаточная стоимость права пользования активом сторнируется в уменьшение кредиторской задолженности по арендным обязательствам. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата рабочего плана счетов субъекта учета не отражается.

Уплата (исполнение) арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов.

Признание объекта учета неоперационной (финансовой) аренды. У арендатора такие активы отражаются в составе основных средств с одновременным признанием в бухгалтерском учете обязательств (кредиторской задолженности по аренде) перед правообладателем (арендодателем) на дату классификации объектов учета аренды (далее – арендные обязательства пользователя (арендатора)).

Оценка (величина) арендных обязательств пользователя (арендатора) определяется в сумме, наименьшей из:

1) суммы справедливой стоимости имущества, предоставляемого в пользование;

2) дисконтированной стоимости арендных платежей.

Процентная ставка, заложенная в арендных платежах, выбирается субъектом учета, исходя из условий договора аренды (договора безвозмездного пользования), либо в тех случаях, когда она не указана как условие договора по осуществлению платежей за пользование имуществом (выкупная стоимость имущества), применяется в значении, равном действующей на дату классификации объектов учета аренды ключевой ставке ЦБ РФ.

Процентные расходы, входящие в состав арендных платежей, рассчитанные с применением процентной ставки, заложенной в арендных платежах, отражаются в составе расходов текущего финансового года как процентные расходы по обязательствам на соответствующих счетах рабочего плана счетов в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности по аренде.

Процентные расходы начисляются ежемесячно по мере принятия денежного обязательства.

Расходы по условным арендным платежам признаются в составе расходов текущего финансового периода как расходы по арендным платежам на соответствующих счетах рабочего плана счетов в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Обратите внимание: объект учета неоперационной (финансовой) аренды амортизируется в течение срока его полезного использования методом, применяемым для амортизации аналогичных объектов основных средств (п. 19 Стандарта № 258н).

Если срок пользования имуществом, предусмотренный договором, менее срока полезного использования объекта учета аренды, при этом у арендатора нет обоснованной уверенности в том, что объект учета аренды им будет приобретен, начисление амортизации (признание текущих расходов в сумме начисленной амортизации) принятого к бухгалтерскому учету объекта учета неоперационной (финансовой) аренды осуществляется ежемесячно в течение срока пользования имуществом, предусмотренного договором.

Уплата (исполнение) арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение кредиторской задолженности по аренде в корреспонденции со счетами учета денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых активов.

Особенности отражения объектов учета аренды на льготных условиях в бухгалтерском учете у арендатора прописаны в п. 27 – 28.2 Стандарта № 258н.

Отражение объектов учета аренды у арендодателя

Передача объекта учета операционной аренды арендатору отражается у правообладателя (арендодателя) как внутреннее перемещение нефинансового актива на дату классификации объекта аренды без отражения его выбытия. При этом начисление амортизации на объект основных средств, признанный объектом учета операционной аренды, осуществляется с отражением расходов текущего финансового периода на соответствующих счетах рабочего плана счетов.

Одновременно при отражении внутреннего перемещения нефинансового актива отражаются расчеты по доходам от собственности в сумме дебиторской задолженности по арендным обязательствам арендатора в корреспонденции со счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом.

Предстоящие доходы от предоставления права пользования активом признаются в сумме арендных платежей за весь срок пользования объектом учета аренды.

Доходы от предоставления права пользования активом признаются доходами текущего финансового года в составе доходов от собственности с одновременным уменьшением предстоящих доходов от предоставления права пользования активом либо равномерно (ежемесячно) на протяжении срока пользования объектом учета аренды, либо в соответствии с установленным договором аренды (имущественного найма) графиком получения арендных платежей.

Доходы по условным арендным платежам, в том числе доходы от возмещения расходов на страхование, техническое обслуживание имущества, иных аналогичных расходов, признаются доходами текущего финансового периода в составе доходов от собственности и (или) доходов от возмещения затрат, обособляемых на соответствующих счетах рабочего плана счетов, в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Затраты арендодателя на содержание переданного им объекта учета операционной аренды, возмещаемые в составе арендных платежей (условных арендных платежей), признаются расходами текущего периода.

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты объекты учета операционной аренды, остаток предстоящих доходов от предоставления права пользования активом сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам арендатора. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата не отражается.

Поступление денежных средств (их эквивалентов), иных финансовых (нефинансовых) активов в счет уплаты арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора) в корреспонденции со счетами учета денежных средств (финансовых активов).

Передача объекта учета неоперационной (финансовой) аренды арендатору отражается арендодателем как выбытие объекта нефинансового актива с одновременным отражением на балансовых счетах расчетов по доходам от собственности дебиторской задолженности по арендным обязательствам арендатора в корреспонденции со счетами учета предстоящих доходов от предоставления права пользования активом.

Дебиторская задолженность по арендным обязательствам арендатора признается в сумме дисконтированной стоимости арендных платежей.

Доходы от предоставления права пользования активом уменьшаются на сумму первоначальных прямых затрат на заключение договора.

При этом процентные доходы, входящие в состав арендных платежей, рассчитанные с применением процентной ставки, заложенной в арендных платежах, отражаются в составе доходов текущего финансового года как процентные доходы от собственности на соответствующих счетах рабочего плана счетов в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности по арендным обязательствам пользователя (арендатора).

Признание процентных доходов осуществляется ежемесячно по мере принятия денежного обязательства по их уплате.

Доходы по условным арендным платежам признаются в составе доходов текущего финансового периода как доходы по арендным платежам на соответствующих счетах в тех отчетных периодах, в которых они возникают.

Доходы от предоставления права пользования активом ежемесячно отражаются в составе доходов текущего финансового года (доходов от собственности) на соответствующих счетах рабочего плана счетов с одновременным уменьшением предстоящих доходов (доходов будущих периодов) от предоставления права пользования активом.

При досрочном прекращении договора аренды (имущественного найма) или договора безвозмездного пользования, в соответствии с которым были приняты объекты учета операционной аренды, остаток предстоящих доходов от предоставления права пользования активом сторнируется в уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам арендатора. При этом убыток (доход) на счетах учета финансового результата не отражается.

Поступление денежных средств (их эквивалентов) в счет уплаты арендных платежей (условных арендных платежей) отражается как уменьшение дебиторской задолженности по арендным обязательствам арендатора в корреспонденции со счетами учета денежных средств (финансовых активов).

Особенности отражения объектов учета аренды на льготных условиях в бухгалтерском учете у арендодателя прописаны в п. 29 – 30.3 Стандарта № 258н.

Раскрытие информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности

При наличии объектов учета аренды необходимо раскрывать в пояснительной записке (пояснениях) к бухгалтерской (финансовой) отчетности государственных (муниципальных) учреждений следующую информацию:

1) сверку на отчетную дату общей суммы арендных платежей с общей суммой их дисконтированных стоимостей;

2) общую сумму процентных доходов и процентных расходов, признанных за отчетный период;

3) сверку на отчетную дату общей суммы арендных платежей (в том числе по договорам о субаренде (поднайме)) с общей суммой их дисконтированных стоимостей по группам объектов учета аренды, сформированным исходя из их сроков полезного использования:

– до одного года;
– от одного года до трех лет;
– свыше трех лет;

4) общую сумму расходов (доходов) по условным арендным платежам, признанных в отчетном периоде в качестве расходов (доходов) текущего финансового периода;

5) общее описание существенной информации об объектах учета аренды, в том числе:

– о наличии условий продления срока пользования имуществом, условий о праве покупки (выкупа) используемого имущества (объекта учета аренды), а также положений о повышении арендных платежей, включая цену выкупа;
– об основных принципах определения расходов (доходов) по условным арендным платежам;
– о любых ограничениях, предусмотренных договором аренды (имущественного найма) или договором безвозмездного пользования.

* * *

В заключение обобщим все сказанное.

1. К объектам учета аренды в государственных (муниципальных) учреждениях относятся активы, обязательства, факты хозяйственной жизни, возникающие при получении (предоставлении) во временное владение и пользование или во временное пользование материальных ценностей по договору аренды (имущественного найма) либо по договору безвозмездного пользования.

2. Имущество, закрепленное на праве оперативного управления за учреждением, не признается в качестве объектов учета аренды.

3. Объекты учета аренды подразделяются на два вида: объекты учета операционной аренды и объекты учета неоперационной (финансовой) аренды.

4. Отражение в бухгалтерском учете операций с объектами учета аренды у арендатора и арендодателя (в том числе на льготных условиях) осуществляется в соответствии с положениями Стандарта № 258н.

5. Информация об объектах учета аренды подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности.



Гришакова О.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Задать вопрос эксперту

Комментарии (0)
Похожие документы
ДатаНазвание
29.10.2019Перечисление арендной платы на расчетный счет
29.10.2019Платные услуги в школе
29.10.2019Применение ККТ при получении платы за проживание в общежитии образовательного учреждения
19.02.2017Федеральный стандарт «Основные средства»
16.02.2017Концептуальные основы бухгалтерского учета
26.01.2017Федеральный стандарт «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора»