Использование спирта в производстве всегда ведет налогоплательщика к контролю над тем, как он уплачивает акциз. Это касается и случаев производства лекарственных средств (и фармацевтической продукции вообще).
Сумму акциза к уплате можно уменьшить, применив вычет данного налога по соответствующей продукции. Для этого соблюдаются определенные правила.
Является ли производитель фармацевтической продукции плательщиком акциза?
В силу ст. 179 НК РФ плательщиками акциза признаются организации и индивидуальные предприниматели. Эти лица становятся налогоплательщиками, если они совершают операции, подлежащие обложению акцизом в соответствии с гл. 22 «Акцизы» НК РФ.
Если организация осуществляет производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, прошедших регистрацию в соответствии с правом Евразийского экономического союза (ЕАЭС) и (или) законодательством РФ и (или) включенных в соответствующий реестр, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт, на основании пп. 5 п. 1 ст. 179.2 НК РФ ей выдается свидетельство на производство фармацевтической продукции (далее – свидетельство).
Свидетельство выдается налоговыми органами в соответствии с Административным регламентом предоставления Федеральной налоговой службой государственной услуги по выдаче свидетельства о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом (Приказ ФНС России от 25.08.2014 № ММВ-7-15/424@).
При наличии такого свидетельства налогоплательщик вправе совершать операции, облагаемые акцизами, и становится плательщиком этого налога.
Какие условия надо выполнить для получения свидетельства?
Форма заявления на выдачу свидетельства приведена в приложении 2 к указанному регламенту.
К заявлению надо приложить (п. 4.1 ст. 179.2 НК РФ):
– копии документов, подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения или оперативного управления) на необходимые для осуществления заявленного вида деятельности мощности;
– копию лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, действие которой не прекращено и не приостановлено (лицензию надо получить в случае, если в соответствии с действующим законодательством наличие лицензии обязательно для производства этих средств, препаратов, изделий).
Обратите внимание: из подпункта 5 п. 4 ст. 179.2 НК РФ следует, что для получения свидетельства достаточно иметь только указанные мощности даже при отсутствии названной лицензии.
И наоборот, при наличии лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, действие которой не прекращено и не приостановлено, свидетельство выдается организации вне зависимости от наличия в собственности мощностей по производству, хранению и отпуску лекарственных средств, в качестве сырья для производства которых используется этиловый спирт (см. Письмо Минфина России от 11.03.2020 № 03-13-12/18028).
Какой товар для фармацевтов является подакцизным?
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 181 НК РФ подакцизным товаром признается этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты, предусмотренные законодательством о государственном регулировании производства и оборота этилового спирта.
Объектом обложения акцизами в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 182 НК РФ признается операция по реализации на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Исходя из пп. 2 п. 1 ст. 181 НК РФ не отнесены к подакцизным товарам:
– лекарственные средства, прошедшие государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенные и (или) включенные в Государственный реестр лекарственных средств, лекарственные препараты для медицинского применения в целях формирования общего рынка лекарственных средств в рамках ЕАЭС, сведения о которых содержатся в едином реестре зарегистрированных лекарственных средств ЕАЭС;
– лекарственные средства (включая гомеопатические лекарственные препараты), изготавливаемые аптечными организациями по рецептам на лекарственные препараты и требованиям медицинских организаций, разлитые в емкости в соответствии с требованиями нормативной документации, согласованной уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.
Однако аптечные организации должны учитывать следующее. Объектом обложения акцизами признается операция по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство (пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ). При этом получением этилового спирта признается приобретение этилового спирта в собственность.
Обратите внимание: операция по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, не имеющей свидетельство, в ст. 182 НК РФ не указана, следовательно, не является объектом обложения акцизами (см. Письмо ФНС России от 07.02.2020 № СД-4-3/1984@).
На основании ст. 193 НК РФ в 2020 году этиловый спирт, полученный (оприходованный) организациями (покупателями), имеющими свидетельство, облагается по налоговой ставке акциза 544 руб. за 1 л безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре.
Какие суммы входят в вычет?
Согласно п. 11 ст. 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при совершении операций, предусмотренных, в частности, пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в таком свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, при представлении документов сообразно п. 11 ст. 201 НК РФ.
К сведению! В пункте 4.5 ст. 179.2 НК РФ предусмотрено несколько ситуаций, которые могут произойти с налогоплательщиком – обладателем свидетельства в течение налогового периода:
– прекращение права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) в отношении мощностей по производству, хранению и отпуску лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий, в качестве сырья для производства которых (в процессе производства которых) используется этиловый спирт;
– прекращение действия лицензии на производство лекарственных средств, и (или) лекарственных препаратов, и (или) медицинских изделий в случае, если в соответствии с действующим законодательством наличие такой лицензии обязательно для их производства;
– возникновение у организации права собственности (права хозяйственного ведения или оперативного управления) в отношении указанных мощностей;
– изменение реквизитов документов, предусмотренных п. 4.1 ст. 179.2 НК РФ (подтверждающих право собственности (право хозяйственного ведения или оперативного управления) на необходимые для осуществления заявленного вида деятельности мощности), и (или) документов, подтверждающих такое право при его возникновении;
– изменение видов товаров, для производства которых (в процессе производства которых) организацией используется этиловый спирт.
При наличии таких ситуаций организация, получившая свидетельство, одновременно с декларацией по акцизам представляет в налоговый орган копии документов, подтверждающих возникновение в налоговом периоде, за который представляется декларация, какого-либо из перечисленных обстоятельств.
Условия для вычета
В соответствии с пп. 11 ст. 201 НК РФ для того, чтобы получить вычет, налогоплательщик, совершающий операции, предусмотренные пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, представляет в налоговый орган следующие документы:
– копию свидетельства;
– копии договоров на приобретение этилового спирта;
– реестры счетов-фактур, выставленных организациями, реализующими этиловый спирт, налогоплательщику – покупателю этилового спирта, имеющему свидетельство;
– реестр актов списания этилового спирта в производство;
– реестр документов, подтверждающих факт оприходования (постановки на бухгалтерский учет) товаров, указанных в свидетельстве и (или) в документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, при производстве которых (в процессе производства которых) использован этиловый спирт.
Таким образом, право на вычет сумм акциза, указанный в п. 11 ст. 200 НК РФ, возникает у налогоплательщика (см. Письмо ФНС России от 05.03.2020 № СД-4-3/3953@):
– при совершении операции, предусмотренной пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ;
– при наличии свидетельства;
– при наличии документов, указанных в п. 11 ст. 201 НК РФ.
К сведению: в отношении операции по получению (оприходованию) этилового спирта организацией, имеющей свидетельство, в декларации по акцизам следует указывать код 10023 (Письмо ФНС России от 02.12.2019 № СД-4-3/24574@).
Код 30011 установлен для суммы акциза, начисленной при совершении операций, предусмотренных пп. 20.1 п. 1 ст. 182 НК РФ, налогоплательщиком, имеющим свидетельство, в случае использования полученного (оприходованного) этилового спирта для производства товаров, указанных в свидетельстве и (или) документах, представленных налогоплательщиком в соответствии с п. 4.5 ст. 179.2 НК РФ, подлежащей вычету (п. 11 ст. 200 НК РФ).
Подкопаев М. В.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»