8 (952) 080-10-85
круглосуточно
По понятным причинам УСНО применяют операторы связи, относящиеся к категории среднего и малого предпринимательства. А большой штат сотрудников для современного среднего и малого бизнеса – нерентабельный и неэффективный вариант организации рабочего процесса. Одним из решений этой проблемы стала передача определенных операций сторонней организации, то есть аутсорсинг (не нужно путать с аутстаффингом – привлечением персонала). Ведь в результате передачи компании-аутсорсеру для выполнения части непрофильных операций у организации появляется возможность сконцентрироваться на основной деятельности (что, конечно, способствует повышению эффективности работы). Правда, выгода от применения такой схемы оператором- »упрощенцем» отчасти нивелируется отсутствием упоминания о расходах на аутсорсинг в перечне разрешенных к учету. Однако грамотный (и даже творческий) подход к решению данной задачи позволит оператору связи на УСНО минимизировать риски от заключения сделки с компанией-аутсорсером. Подробности – далее.
Условием для включения оператором связи понесенных расходов в состав учитываемых в налоговой базе (в том числе по «упрощенному» налогу) является возможность на основании имеющихся документов сделать бесспорный и достоверный вывод, что данные затраты связаны с получением дохода и фактически понесены. При этом оператор должен быть готов (например, в рамках контрольных мероприятий) представить доказательства для подтверждения факта и размера таких затрат. Ведь расходы, обусловленные необходимостью осуществления оператором связи своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными). Право оператора на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода. В связи с этим существует необходимость подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.
Перечень расходов в целях налогообложения по УСНО установлен п. 1 ст. 346.16 НК РФ и предполагает уменьшение полученных налогоплательщиком доходов на величину обоснованных и документально подтвержденных расходов (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
В соответствии с положениями п. 2 ст. 346.16 НК РФ некоторые виды расходов «упрощенцы» принимают в порядке, определенном соответствующими нормами гл. 25 НК РФ. Это обстоятельство как раз и позволяет им признать в составе расходов при УСН некоторые виды затрат, которые в перечне п. 1 ст. 346.16 НК РФ прямо не поименованы.
К примеру, на основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ в совокупности с п. 21 ст. 255 НК РФ «упрощенцы» могут отнести к расходам на оплату труда расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), кроме оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с ИП.
Руководствуясь названными нормами, чиновники Минфина в Письме от 28.11.2006 № 03-11-04/3/511 пояснили, что в рамках договора аутсорсинга на оплату услуг персонала организация-заказчик не заключает какие-либо договоры (трудовые, коллективные или гражданско-правовые) с непосредственными исполнителями. Следовательно, в таком случае нет никаких оснований для признания расходов на аутсорсинг при УСН в налоговой базе.
Позже специалисты ФНС в Письме от 16.08.2013 № АС-4-3/14960@ также подчеркнули, что если суть оказанных обществу услуг заключается в предоставлении персонала, то, поскольку перечень расходов «упрощенцев» ограничен и в нем не предусмотрены расходы на оплату услуг по предоставлению работников сторонними организациями для участия в производственном процессе либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией услуг, расходы на аутсорсинг не учитываются при определении налоговой базы.
Актуальны ли данные разъяснения чиновников в 2019 году? Давайте разбираться.
Дословно в обоих упомянутых выше письмах чиновников говорится о договорах аутсорсинга, предметом которых является оказание услуги по предоставлению персонала. А начиная с 1 января 2016 года в России в силу ст. 56.1 ТК РФ запрещен заемный труд. И этот запрет, по мнению автора, касается именно аутстаффинга, но не аутсорсинга.
Напомним: аутстаффинг и аутсорсинг – это две абсолютно разных модели договоров. В первом случае речь идет об «аренде» конкретных специалистов. При этом «арендованные» сотрудники находятся на территории компании-заказчика, но работодателем для них является исполнитель-аутстаффер. Во втором случае заказчик платит за выполнение определенной услуги силами компании-аутсорсера.
Если максимально упростить, то, например, при аутсорсинге бухгалтерских или юридических функций заказчик «покупает» не конкретного бухгалтера или юриста, а процесс бухгалтерского или юридического сопровождения деятельности компании. При этом для заказчика не имеет значения, сколько сотрудников и какие из них конкретно будут вовлечены в процесс со стороны аутсорсинговой компании.
Иными словами, основным признаком договора аутсорсинга является передача для исполнения другому лицу некоторых бизнес-процессов (функций, операций) компании, носящих, как правило, непрофильный характер (бухгалтерский учет, подбор персонала, техническое обслуживание). Причем подобные функции принимают на себя чаще всего узкоспециализированные компании, что повышает качество обслуживания.
Из сказанного, полагаем, следует, что упомянутые ранее разъяснения Минфина и ФНС, в которых говорится об услуге по предоставлению персонала, более не являются ориентиром в рассматриваемом вопросе из-за утраты своей актуальности.
В данной ситуации «упрощенцам» следует обратить внимание на более позднее Письмо Минфина РФ от 21.04.2017 № 03-11-06/2/23989, в котором рассматривался вопрос признания в налоговой базе расходов на аутсорсинг (хотя прямо этот термин в письме и не упоминался). Суть такова. Компания на УСНО («доходы минус расходы») наняла стороннюю организацию для расчета платы за НВОС, ведения учета движения отходов, заполнения формы по отходам и составления и сдачи отчета об образовании, использовании, обезвреживании и размещении отходов, необходимых для внесения платежей за НВОС. То есть фактически компания-»упрощенец» передала сторонней организации для выполнения отдельную операцию (функцию) – ведение учета движения отходов, расчет платежей за НВОС и представление отчетности по этому сбору. И затраты на оплату услуг по данному договору Минфин разрешил учесть в налоговой базе в качестве материальных расходов на приобретение работ (услуг) производственного характера, выполняемых (оказываемых) сторонними организациями (пп. 5 п. 1 ст. 346.16, пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
Полагаем, что такой подход оператор связи может использовать и в отношении договоров об аутсорсинге при УСН, на основании которых для исполнения иному лицу переданы другие бизнес-процессы. Главное, правильно оформить этот договор. Что нужно учесть при его заключении, чтобы избежать сходства с договором об аутстаффинге (следствием которого является невозможность признания в составе расходов при УСН затрат на оплату по договору)?
К данному договору применяются общие правила о договоре возмездного оказания услуг, определенные положениями гл. 39 ГК РФ.
К сведению: договор возмездного оказания услуг – договор, по которому исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (юридические, бухгалтерские, аудиторские, консультационные, информационные и т. д.), а заказчик – оплатить их (ст. 779 ГК РФ). При этом исполнитель обязан оказать услуги лично (то есть без привлечения других организаций), если иное не предусмотрено договором (ст. 780 ГК РФ).
Ключевыми положениями договора об аутсорсинге при УСН являются:
– перечень оказываемых услуг;
– сроки предоставления заказчиком исходных информации и сведений, необходимых для оказания услуги, и обратно – результатов работы исполнителем;
– мера ответственности исполнителя и заказчика;
– условия расторжения договора.
Рассмотрим каждое из них подробнее.
Перечень оказываемых услуг. В договоре об аутсорсинге необходимо максимально полно описать все процессы, так или иначе связанные с функцией, передаваемой для выполнения компании-аутсорсеру.
Если предмет договора определен нечетко, то не следует ожидать надлежащего исполнения аутсорсером возложенных на него обязательств. К примеру, если договором об аутсорсинге исполнителю вменена обязанность по проведению правовой экспертизы заключаемых заказчиком сделок с контрагентами и представлению его интересов в суде, то заказчик едва ли вправе ожидать от аутсорсера еще и оказания консультационных услуг по вопросам корпоративного или трудового права.
Кроме того, формально составленные технические задания, формулировки, допускающие двоякое понимание прав и обязанностей сторон, могут привести к утрате заказчиком контроля за переданными на аутсорсинг функциями и операциями.
При этом в договор целесообразно не включать условия, касающиеся графика работы сотрудников аутсорсера, размера их заработной платы, и какие-либо требования к подбору персонала (за исключением требований о наличии в аутсорсинговой компании специалистов, имеющих определенную квалификацию или сертификаты). Данный момент особенно важен для налогообложения, ведь в противном случае велика вероятность возникновения ситуации, подобной той, что была рассмотрена в Определении ВС РФ от 05.03.2019 № 310-ЭС19-970 по делу № А09-1617/2017.
Как следует из материалов дела, компания-заказчик, применяющая УСНО (с объектом налогообложения «доходы минус расходы»), в период 2013 – 2014 годов сотрудничала с двумя контрагентами в рамках договоров на оказание услуг по производству продукции (консервов, соленых и сушеных овощей, соленых полуфабрикатов). Согласно условиям договоров помещение и оборудование, газ, воду, электроэнергию, сырье, материалы, транспорт, расходные материалы, запчасти и спецодежду для работников контрагентов предоставлял заказчик. Оплату по договору он осуществлял посредством перечисления зарплаты, матпомощи, отпускных, больничных напрямую на карточки работников контрагентов-исполнителей, а также путем перечисления в бюджет НДФЛ и страховых взносов. Указанные затраты (около 8 млн руб.) заказчик учел в налоговой базе, однако налоговики их исключили, так как ни материальными расходами (на оплату услуг сторонних организаций), ни расходами на оплату труда подобные затраты не являются.
Сроки предоставления информации. В договоре важно проработать и зафиксировать сроки для обеих сторон:
– для заказчика – сроки предоставления исходных сведений и информации для оказания услуг;
– для аутсорсера – сроки выполнения операций и функций, предусмотренных договором.
Указание точных сроков позволит заказчику и аутсорсеру избежать разногласий в процессе исполнения обязательств по договору, а также установления виновных лиц в сложных ситуациях и возложения на них ответственности.
Ответственность сторон. В договоре необходимо определить все зоны и пределы ответственности как для заказчика, так и для исполнителя. К примеру, можно прописать обязанность исполнителя уведомить заказчика о невозможности выполнения той или иной задачи в установленный срок и за нарушение этого срока – обязанность уплатить неустойку в размере, предусмотренном договором. Если зоны ответственности сторон по договору будут прописаны нечетко, то велика вероятность возникновения сложностей при взаимодействии заказчика и аутсорсера.
Условия расторжения договора. Договор об аутсорсинге в зависимости от задач, возлагаемых на аутсорсера, может быть заключен на срок как от нескольких месяцев, так и до нескольких лет. Причем договором может быть установлено условие о его последующей пролонгации (например, если по истечении срока действия ни заказчик, ни исполнитель не изъявят желание его расторгнуть, договор об аутсорсинге считается продленным на тот же срок). Кроме того, и заказчик, и аутсорсер имеют право (оно предусмотрено ст. 782 ГК РФ) отказаться от исполнения договора в одностороннем порядке до истечения указанного срока, возместив, соответственно, все убытки или оплатив понесенные расходы. Однако при расторжении договора с недобросовестными аутсорсерами у заказчика могут возникнуть определенные сложности, связанные с выгрузкой баз данных и передачей функций другому исполнителю. Во избежание подобных проблем, очевидно, имеет смысл максимально подробно проработать и прописать в договоре порядок действий сторон при одностороннем отказе от его исполнения.
Таким образом, операторы связи, применяющие УСНО (с объектом налогообложения «доходы минус расходы»), вправе прибегнуть к услугам компаний-аутсорсеров, передав им для выполнения некоторые непрофильные бизнес-процессы. Это позволит уменьшить численность персонала (актуальный вопрос для «упрощенцев») и, возможно, снизить затраты (нужно учитывать, что стоимость услуг высококвалифицированных специалистов может быть выше зарплаты рядовых специалистов). При этом операторы связи могут учесть расходы по оплате подобных услуг в налоговой базе, если грамотно сформулируют условия в договоре об аутсорсинге.
Гришина О. П.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
