Списание кредиторской задолженности

В какой момент возникает обязанность включения в состав облагаемых налогом на прибыль доходов кредиторской задолженности, возникшей в 2015 году со сроком погашения в 2018 году, если есть решение суда, вступившее в силу в 2019 году (суд удовлетворил исковое заявление кредитора о взыскании долга) и акт сверки, датированный 2021 годом?

Общие правила

Согласно п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам, учитываемым при исчислении налога на прибыль, относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных пп. 21, 21.1, 21.3–21.5 п. 1 ст. 251 НК РФ.

Основания возникновения и прекращения обязательств регулируются гражданским законодательством РФ (письма Минфина России от 02.03.2022 № 03-03-06/2/15033, от 23.12.2021 № 03-03-06/1/105111).

Из буквального толкования п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ вытекает обязанность налогоплательщика учесть в составе внереализационных доходов суммы требований кредиторов не только с истекшим сроком давности, но и суммы требований, по которым возникли основания полагать, что данная кредиторская задолженность не будет взыскана. При этом конкретного перечня таких оснований ст. 250 НК РФ не содержит, следовательно, их наличие либо отсутствие может быть установлено, к примеру, судом с учетом анализа фактических обстоятельств дела.

О сроке исковой давности

Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено (ст. 195 ГК РФ).

В силу п. 1 ст. 196, ст. 200 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года:

– со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (если законом не установлено иное);
– по окончании срока исполнения (в отношении обязательства с определенным сроком исполнения);
– со дня предъявления кредитором требования об исполнении обязательства (в отношении обязательств, срок исполнения которых не определен или определен моментом востребования);
– по окончании срока, предоставляемого для исполнения требования об исполнении обязательства (в отношении обязательств, срок исполнения которых не определен или определен моментом востребования, если должнику предоставляется срок для исполнения такого требования). При этом срок исковой давности во всяком случае не может превышать десять лет со дня возникновения обязательства.

Следует учитывать, что на основании ст. 204 ГК РФ срок исковой давности не течет со дня обращения в суд в установленном порядке за защитой нарушенного права на протяжении всего времени, пока осуществляется судебная защита нарушенного права.

К сведению: днем обращения в суд считается день, когда исковое заявление сдано в организацию почтовой связи либо подано непосредственно в суд, в том числе путем заполнения в установленном порядке формы, размещенной на официальном сайте суда в Интернете (п. 17 Постановления Пленума ВС РФ от 29.09.2015 № 43 «О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности»).

При оставлении судом иска без рассмотрения течение срока исковой давности, начавшееся до предъявления иска, продолжается в общем порядке, если иное не следует из оснований, по которым судебная защита права прекращена.

Если после оставления иска без рассмотрения неистекшая часть срока исковой давности составляет менее шести месяцев, она удлиняется до шести месяцев, за исключением случаев, если основанием оставления иска без рассмотрения послужили действия (бездействие) истца.

В указанной ситуации кредитор в пределах срока исковой давности обратился в суд с иском о взыскании долга, требования судом удовлетворены, то есть кредитором реализовано право на судебную защиту по иску, тем самым исключена возможность существования исковой давности. Поэтому кредиторская задолженность не может быть списана по такому основанию, как истечение срока исковой данности.

Как указал Минфин в Письме от 29.05.2013 № 03-03-06/1/19566, задолженность, в отношении которой вступило в силу решение суда, подлежит взысканию в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве». Срок взыскания указанной задолженности в рамках гражданского законодательства не может рассматриваться в режиме истечения срока исковой давности. См. также письма Минфина России от 13.08.2012 № 03-03-06/1/408, от 13.12.2011 № 03-03-06/2/195.

Другие основания для списания долга по ГК РФ

Согласно п. 1 ст. 407 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором.

Среди оснований прекращения обязательств, предусмотренных ГК РФ, числятся среди прочего:

– прощение долга (ст. 415 ГК РФ). Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражения против прощения долга (п. 2 ст. 415 ГК РФ);
– ликвидация юридического лица (должника или кредитора) (ст. 419 ГК РФ). Обязательство прекращается ликвидацией юридического лица (должника или кредитора), кроме случаев, когда законом или иными правовыми актами исполнение обязательства ликвидированного юридического лица возлагается на другое лицо (по требованиям о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и др.).

Исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные Гражданским кодексом и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам (п. 2 ст. 64.2 ГК РФ). Пленум ВС РФ в п. 41 Постановления от 11.06.2020 № 6 «О некоторых вопросах применения положений Гражданского кодекса Российской Федерации о прекращении обязательств» пояснил: в случае исключения юридического лица из ЕГРЮЛ как недействующего к обязательственным отношениям, в которых оно участвовало, подлежит применению ст. 419 ГК РФ, если специальные последствия не установлены законом.

Таким образом, кредиторскую задолженность следует списать (включить в доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль) в таких случаях:

1) прощение долга кредитором (на дату подписания соглашения о прощении долга или дату получения от кредитора документа, которым подтверждено прощение долга);

2) ликвидация организации-кредитора (на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации) (см. также Письмо ФНС России от 02.06.2011 № ЕД-4-3/8754, постановления АС ВВО от 19.10.2021 № Ф01-5735/2021 по делу № А29-2208/2020, АС ПО от 16.03.2022 № Ф06-14412/2022 по делу № А55-9032/2021);

3) исключение организации-кредитора из ЕГРЮЛ как недействующего юридического лица (на дату внесения в ЕГРЮЛ записи об исключении). См. также Определение ВС РФ от 12.05.2020 № 310-ЭС20-6589 по делу № А62-11130/2018, Постановление АС СЗО от 24.02.2022 № Ф07-729/2022 по делу № А56-30364/2021;

4) ликвидация организации-должника (на дату выявления обстоятельств, свидетельствующих о невозможности взыскания долга кредитором). См. также Постановление АС ЗСО от 22.03.2022 № Ф04-1522/2021 по делу № А27-13268/2020.

Списание долга по истечении срока предъявления исполнительного листа к исполнению

Помимо этого, считаем, что кредиторскую задолженность следует списать (включить в налогооблагаемые доходы) в том случае, если у кредитора отсутствует возможность ее взыскать в связи с окончанием исполнительного производства, что подтверждено постановлением судебного пристава-исполнителя, либо в связи с истечением срока предъявления исполнительного документа к исполнению. Исполнительным документом является, в частности, исполнительный лист, выданный арбитражным судом на основании принятого им судебного акта. На основании исполнительного листа производится принудительное исполнение судебного акта.

Так, согласно ст. 321 АПК РФ исполнительный лист может быть предъявлен к исполнению в следующие сроки:

1) в течение трех лет со дня вступления судебного акта в законную силу, или со следующего дня после дня принятия судебного акта, подлежащего немедленному исполнению, или со дня окончания срока, установленного при отсрочке или рассрочке исполнения судебного акта;

2) в течение трех месяцев со дня вынесения определения о восстановлении пропущенного срока для предъявления исполнительного листа к исполнению в соответствии со ст. 322 АПК РФ.

Если исполнение судебного акта было приостановлено, то время, на которое исполнение приостанавливалось, не засчитывается в срок, установленный для предъявления исполнительного листа к исполнению.

Срок предъявления исполнительного листа к исполнению прерывается предъявлением его к исполнению, если федеральным законом не установлено иное, частичным исполнением судебного акта.

Иное предусмотрено для ситуации, когда исполнение по ранее предъявленному исполнительному листу было окончено в связи с отзывом взыскателем исполнительного листа либо в связи с совершением взыскателем действий, препятствующих его исполнению. При таких обстоятельствах период со дня предъявления исполнительного листа к исполнению до дня окончания по нему исполнения по одному из указанных оснований вычитается из соответствующего срока предъявления исполнительного листа к исполнению.

В случае возвращения исполнительного листа взыскателю в связи с невозможностью его исполнения новый срок для предъявления исполнительного листа к исполнению исчисляется со дня его возвращения.

* * *

Кредиторскую задолженность следует списать (включить в состав налогооблагаемых доходов) при возникновении оснований, когда она не может быть взыскана, к примеру:

– прощение долга кредитором;
– ликвидация организации – кредитора или должника;
– исключение организации-кредитора из ЕГРЮЛ как недействующего юридического лица;
– окончание исполнительного производства, что подтверждено постановлением судебного пристава-исполнителя;
– истечение срока предъявления исполнительного документа (к примеру, исполнительного листа, выданного арбитражным судом на основании принятого им судебного акта) к исполнению.

Снегирев А. Г.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»