(499) 921-02-35
с 8:30 до 17:30
Узнать о системе больше

Учет разниц при получении унитарным предприятием ОС от собственника

В декабре 2020 года муниципальному унитарному предприятию на ОСНО переданы собственником в хозяйственное ведение сверх уставного фонда основные средства, созданные за счет средств бюджетного финансирования. В бухгалтерском учете МУП ОС принимаются по текущей стоимости. В налоговом учете – признаются амортизируемым имуществом, но не подлежат амортизации. Какие проводки должны быть сделаны в декабре 2020 года (в момент отражения ОС в бухгалтерском учете) в части применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»? И какие будут возникать разницы далее по мере начисления амортизации?

Общие правила учета при получении имущества

При получении МУП основных средств от собственника в хозяйственное ведение сверх уставного фонда их первоначальная стоимость в целях применения гл. 25 НК РФ равна нулю в связи с отсутствием фактически осуществленных предприятием расходов. Налогооблагаемые доходы в этом случае не возникают на основании пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ. См. также письма Минфина РФ от 26.10.2020 № 03-03-05/93012, от 24.09.2020 № 03-03-06/3/83811, от 14.08.2020 № 03-03-06/3/71657, от 05.08.2020 № 03-03-06/1/68590.

В бухгалтерском учете МУП при получении имущества от собственника сверх уставного фонда делаются такие записи:

Дебет 08 Кредит 83 – получено имущество от собственника предприятия сверх размера уставного фонда;
Дебет 01 Кредит 08 – полученное имущество принято к учету в качестве объектов ОС по текущей рыночной стоимости.

Представленный порядок организации бухгалтерского учета основан на рекомендациях аудиторам за 2015 и 2011 годы (приведены в письмах Минфина РФ от 22.01.2016 № 07-04-09/2355 и от 27.01.2012 № 07-02-18/01 соответственно). Финансисты регулярно обращают внимание на необходимость использовать именно эти рекомендации при раскрытии унитарными предприятиями информации об имуществе, полученном от собственника сверх уставного фонда. Из последних напоминаний – письма от 17.08.2020 № 07-01-09/71839, от 13.01.2020 № 07-01-09/402.

В бухгалтерском учете стоимость ОС, полученных от собственника сверх уставного фонда МУП, переносится на расходы постепенно путем начисления амортизации. В налоговом учете амортизация по обозначенному имуществу не начисляется, так как его стоимость считается равной нулю.

Учет разниц в момент получения имущества

В момент получения МУП имущества от собственника в бухгалтерском учете используется счет 83 «Добавочный капитал», а в налоговом учете первоначальная стоимость признается равной нулю и не возникают налогооблагаемые доходы. Это означает, что сам по себе факт получения имущества не оказывает влияния в момент признания этого имущества в качестве ОС ни на бухгалтерскую прибыль (убыток), ни на обязательства по налогу на прибыль. В связи с этим считаем, что отложенное налоговое обязательство можно не признавать. Поясним подробнее.

Согласно п. 8 ПБУ 18/02 в редакции Приказа Минфина РФ от 20.11.2018 № 236н, действующей начиная с бухгалтерской отчетности за 2020 год, под временными разницами понимаются:

– доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах;
– результаты операций, не включаемые в бухгалтерскую прибыль (убыток), но формирующие налоговую базу по налогу на прибыль в другом или в других отчетных периодах.

И с 01.01.2020 ПБУ 18/02предписывает определять временные разницы так называемым балансовым методом: временная разница по состоянию на отчетную дату определяется как разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его стоимостью, принимаемой для целей налогообложения.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые. Вычитаемые временные разницы приводят к образованию отложенного налогового актива (ОНА) – отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Налогооблагаемые – к образованию отложенного налогового обязательства (ОНО), то есть отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Вместе с тем, как указано в п. 15 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», отложенное налоговое обязательство признается в отношении всех налогооблагаемых временных разниц, кроме случаев, когда данное обязательство возникает в результате:

1) первоначального признания гудвила;

2) первоначального признания актива или обязательства вследствие операции, которая:

– не является объединением бизнесов;
– и на момент ее совершения не оказывает влияния ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль (налоговый убыток).

Учет разниц в связи с начислением амортизации

При таком подходе – когда отложенное налоговое обязательство не признается – в связи с начислением в бухгалтерском учете амортизации будет возникать постоянная разница в виде расхода (суммы начисленной амортизации). Это расход, который формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль ни в отчетном, ни в последующих отчетных периодах.

В том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница, организация признает постоянный налоговый расход (доход) (ПНР (ПНД)) – сумму налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Порядок учета ПНР (ПНД) зависит от выбранного предприятием и закрепленного в учетной политике способа определения величины текущего налога на прибыль.

Согласно п. 22 ПБУ 18/02 организация может использовать один из следующих способов определения величины текущего налога на прибыль:

1) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в декларации по этому налогу;

2) на основе декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в декларации по этому налогу.

В первом случае в бухучете сначала отражается налог на прибыль, определяемый исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) (исходя из условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль). Далее полученная сумма налога доводится до суммы налога на прибыль, отраженной в декларации, путем отражения в учете в том числе ПНР (ПНД).

Пример.

Унитарное предприятие начислило в бухгалтерском учете в I квартале 2020 года по ОС, полученным от собственника сверх уставного фонда, амортизацию в сумме 50 000 руб. Других постоянных разниц нет.

В бухгалтерском учете нужно отразить ПНР в сумме 10 000 руб. (50 000 руб. х 20 % (если применяется такая ставка налога на прибыль)). Проводка: Дебет 99 Кредит 68 – 10 000 руб.

Во втором случае – когда текущий налог на прибыль определяется на основе налоговой декларации – в бухгалтерском учете сразу же отражается налог на прибыль, полученный по данным декларации. В этом случае ПНР (ПНД) на счетах бухгалтерского учета вообще не отражаются. Информацию о наличии постоянного налогового расхода (дохода) нужно раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (п. 25 ПБУ 18/02).

Кстати, в первом случае ОНО и ОНА признаются и погашаются с использованием счета 68, во втором случае – счета 99.

* * *

По нашему мнению, в момент принятия к учету основных средств, полученных унитарным предприятием от собственника сверх уставного фонда, в бухгалтерском учете по причине наличия разницы между балансовой стоимостью и налоговой стоимостью ОС можно не отражать отложенное налоговое обязательство. Тогда в дальнейшем в связи с начислением в бухгалтерском учете амортизации по ОС образуется постоянная разница и, как следствие, постоянный налоговый расход. Порядок учета ПНР и ПНД, а также ОНА и ОНО зависит от выбранного предприятием и закрепленного в учетной политике способа определения величины текущего налога на прибыль.

Давыдова О. В.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Комментарии (0)
Похожие документы