Затраты на ремонт ОС, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) – прямые расходы, формирующие стоимость НЗП

Пунктом 1 ст. 260 НК РФ предусмотрено, что расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Кроме того, в п. 5 ст. 272 НК РФ указано: затраты на ремонт основных средств признаются в качестве расходов в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, независимо от их оплаты.

Эти правила действуют, если организация не приняла решение о создании резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств.

Предусмотренный названными нормами порядок признания расходов на ремонт некоторые налогоплательщики считают специальным по отношению к закрепленным в ст. 318 и 319 НК РФ требованиям к классификации расходов и оценке незавершенного производства (НЗП). В результате такого подхода затраты на ремонт не включаются организацией в состав прямых расходов и, соответственно, не распределяются на остатки НЗП, а сразу в полном объеме учитываются при определении налоговой базы.

Налоговые органы настаивают на том, что затраты на ремонт следует учитывать в качестве прямых расходов. Поэтому налоговые проверки нередко заканчиваются начислением недоимки по налогу на прибыль, а также пеней и штрафов.

Важно, что суды часто соглашаются с мнением проверяющих и подтверждают законность налоговых доначислений.

К сведению: вывод о том, что затраты на ремонт основных средств, используемых в основном производстве, следует учитывать в составе прямых расходов, сделан в постановлениях АС ЗСО от 11.02.2020 № Ф04-7407/2019 по делу № А27-29983/2018 и от 31.01.2020 № Ф04-7329/2019 по делу № А27-27580/2018. Причем в обоих случаях судья ВС РФ отказал налогоплательщикам в передаче дела на пересмотр (определения от 12.05.2020 № 304-ЭС20-6538 и от 01.06.2020 № 304-ЭС20-6510).

Например, в Постановлении АС СЗО от 15.04.2021 № Ф07-2962/2021 по делу № А05-15361/2019 налоговый орган указывал: основные средства и оборудование, в отношении которых проводились ремонт и обслуживание подрядным способом, непосредственно заняты и используются в производстве выпускаемой продукции, без данного оборудования производство и реализация продукции невозможны, следовательно, затраты, связанные с их ремонтом и техническим обслуживанием, неправомерно единовременно учтены в составе косвенных расходов.

Налогоплательщик возражал: спорные затраты не составляют основу стоимости выпускаемой продукции, являются общецеховыми расходами и согласно учетной политике отнесены к косвенным расходам. Кроме того, организация ссылалась на формулировку п. 1 ст. 260 НК РФ.

Однако доводы общества судьи признали неубедительными.

Арбитры отметили следующее:

– при отнесении расходов к той или иной группе (виду) следует исходить из их характера;
– суммы амортизации по спорному оборудованию организация учитывает в составе прямых расходов;
– согласно представленной технологической схеме производство готовой продукции без данного оборудования невозможно;
– затраты на восстановление полезных свойств основных средств (ремонт и обслуживание) направлены на продление срока их эксплуатации, что обеспечивает поступление экономических выгод от таких затрат в будущем. В случае осуществления данных затрат с длительной периодичностью экономические выгоды от их осуществления будут поступать в организацию в течение нескольких отчетных периодов. Признание указанных расходов единовременно необоснованно как с экономической точки зрения, так и с учетом принципа соответствия доходов и расходов.

Обратите внимание: судьи не приняли довод о том, что у организации нет возможности достоверно определить стоимость и объем ремонтных работ, которые производились в разных цехах на различном оборудовании, на единицу выпущенной продукции.

Арбитры указали: спорные затраты можно распределить по видам продукции, так же как распределяло общество и иные затраты (в частности, на амортизацию). В соответствии со ст. 319 НК РФ, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения названных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

Очередной спор был решен в пользу налогового органа в Постановлении АС СЗО от 21.05.2021 № Ф07-4106/2021 по делу № А05-4011/2020.

Налогоплательщик – производственное предприятие (целлюлозно-бумажный комбинат) не смог убедить судей в том, что затраты на ремонт основных средств в любом случае являются косвенными расходами и в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

К прямым расходам инспекция отнесла стоимость материалов (подшипников, шайб, шестигранников, кругов, задвижек, валов, вентилей и др.), а также оплату услуг сторонних организаций по ремонту основных средств.

Судьи сослались:

– на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Определении от 13.05.2010 № ВАС-5306/10: предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика, поскольку к прямым расходам относятся затраты, непосредственно связанные с производством товаров;
– на Методические рекомендации (инструкцию) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утверждены Минпромнаукой России 26.12.2002): в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются виды расходов, связанных с производством и реализацией, в том числе расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии.

Выводы были сделаны следующие:

– понесенные налогоплательщиком расходы направлены на ремонт технологического оборудования, непосредственно участвующего в производстве готовой продукции;
– спорные затраты связаны с производством и реализацией и, следовательно, являются прямыми расходами.

Организация подавала жалобу в Верховный суд, однако Определением от 20.09.2021 № 307-ЭС21-15639 ей было отказано в передаче дела на пересмотр.

Таким образом, на данный момент судами выработана единая позиция, согласно которой затраты на ремонт основных средств, используемых при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), признаются прямыми расходами и подлежат распределению на остатки НЗП.

Тимонина И. И.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»