Call center
Онлайн-консультант
(499) 921-02-35
с 8:30 до 17:30

Не нашли документ?


Каждого хозяйствующего субъекта волнует эффективность различных направлений его деятельности. Эта проблема решается путем классификации, упорядочения и разнесения расходов с помощью бухгалтерского и управленческого учета. Автономные учреждения, получающие финансирование из нескольких источников и предоставляющие широкий спектр услуг, тоже нуждаются в адекватной системе распределения расходов.

Основные цели распределения затрат

Распределением затрат называют их разнесение по объектам калькулирования (подразделениям, видам услуг, источникам финансирования и т. п.). Основная цель такого распределения – получение достоверных данных о себестоимости услуг, что, в свою очередь, используется для экономического анализа эффективности деятельности, налогообложения, ценообразования, разработки мероприятий по снижению затрат, выработки ассортиментной политики и принятия иных управленческих решений.

Способ калькулирования себестоимости единицы продукции (объема работы, услуги) и база распределения накладных расходов между объектами калькулирования выбираются самим учреждением либо органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур (п. 134 Инструкции № 157н).

В качестве образца нормативного акта, изданного учредителем для унифицированного подхода к формированию себестоимости, в статье будут использоваться Методические рекомендации по распределению затрат медицинских организаций в условиях преимущественно одноканального финансирования через систему обязательного медицинского страхования, утвержденные совместным Приказом минздрава Свердловской области и ТФОМС Свердловской области от 29.03.2018 № 462-п/115 (далее – Методические рекомендации).

Они разработаны в целях экономического анализа деятельности медицинской организации в целом и ее отдельных подразделений, оптимизации затрат и анализа эффективности использования ресурсов. В Методических рекомендациях детально описан механизм распределения (отнесения) затрат по разным подразделениям, направлениям использования, источникам финансирования, видам оказываемых услуг в условиях финансирования медицинских организаций из различных источников.

Финансовая структура учреждения

На основании Методических рекомендаций учет затрат организуется в разрезе центров финансовой ответственности (ЦФО). Сделаем небольшое отступление и напомним, что такое финансовая структура организации.

В системе бюджетирования распределение доходов и расходов производится с помощью финансовой структуры, представляющей собой специальную иерархическую систему ЦФО. Разработка финансовой структуры подразумевает выявление видов (статей) затрат и доходов, на которые оказывают влияние те или иные подразделения, присвоение подразделению категории ЦФО (например, центр доходов или центр затрат), установление финансовых связей между ЦФО. В целях организации учета можно объединить функционально, технологически и организационно связанные подразделения в один ЦФО.

В Методических рекомендациях выделены два вида ЦФО: затратные и доходные. В первую группу включены вспомогательные и общеучрежденческие подразделения. Вспомогательными являются отделения и службы, деятельность которых носит медицинский характер и обеспечивает лечебно-диагностический процесс. К общеучрежденческим относятся структурные подразделения, обеспечивающие деятельность медицинской организации в целом, но не участвующие непосредственно в медико-технологическом процессе. Доходные центры – это структурные подразделения, непосредственно оказывающие медицинскую помощь и реализующие тарифицированные медицинские услуги в рамках программы ОМС («зарабатывающие» подразделения). Доходные центры одновременно являются и затратными центрами.

Таким образом, финансовая структура медицинского учреждения согласно Методическим рекомендациям имеет следующий вид:

Способы классификации затрат

В силу п. 134 Инструкции № 157н учреждение организует учет затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции (в зависимости от отраслевых особенностей), способу включения в себестоимость (прямые и накладные), а также по связи с технико-экономическими факторами (условно-постоянные и условно-переменные (накладные) с целью нормирования, лимитирования и т. д.).

Пунктом 138 Инструкции № 157н предусматриваются следующие виды расходов в разрезе групп затрат:

– прямые, напрямую относимые на себестоимость готовой продукции, работ, услуг;
– накладные расходы производства готовой продукции, работ, услуг;
– общехозяйственные.

В то же время в Положении о формировании государственного задания на оказание государственных услуг (выполнение работ) в отношении федеральных государственных учреждений и финансовом обеспечении выполнения государственного задания, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 26.06.2015 № 640, деление происходит на две группы:

– затраты, непосредственно связанные с оказанием государственной услуги;
– затраты на общехозяйственные нужды на оказание государственной услуги.

Согласно Методическим рекомендациям полные затраты формируются путем суммирования прямых и косвенных расходов. Конкретные виды затрат, предусмотренные данным документом, приведены в таблице.

Классификация затрат медицинских учреждений

Классификация затрат

Порядок исчисления и статьи затрат

Прямые затраты

Затраты доходных центров и вспомогательных подразделений, участвующих в оказании медицинских услуг, по статьям:
1) зарплата работников доходных центров, начисленная по всем основаниям;
2) зарплата основного персонала вспомогательных подразделений, начисленная по всем основаниям;
3) начисления на оплату труда;
4) стоимость материальных ресурсов, полностью или частично потребляемых в процессе оказания медицинских услуг (медикаменты и лекарства, перевязочные средства, реактивы и химикаты, изделия медицинского назначения, медицинский инструментарий, продукты питания, прочие материальные запасы);
5) работы и услуги – в части оплаты стоимости лабораторных и инструментальных исследований, проводимых в других организациях (при отсутствии в медицинском учреждении лаборатории и диагностического оборудования), организации питания при отсутствии пищеблока;
6) доля износа мягкого инвентаря в процессе оказания медицинских услуг;
7) доля износа оборудования, используемого в процессе оказания медицинских услуг

Косвенные затраты

1) расходы общеучрежденческих подразделений по всем статьям;
2) расходы вспомогательных подразделений, не вошедшие в структуру прямых затрат, отнесенных на прямые затраты доходных центров;
3) прочие выплаты работникам доходных центров;
4) социальное обеспечение работников;
5) затраты медицинской организации в целом:
– на услуги связи;
– на транспортные услуги;
– на коммунальные услуги;
– на содержание объектов недвижимого имущества;
– на содержание объектов движимого имущества;
– на амортизацию оборудования, не используемого при оказании медпомощи, и прочих основных средств;
– на общехозяйственные расходы;
– на прочие услуги и работы;
– прочие расходы

Полные затраты

Сумма прямых затрат и доли косвенных затрат, приходящихся на доходный центр согласно принятым методам распределения

Критерий (база) распределения

Для распределения расходов требуется количественная основа, которую принято называть базой (критерием) распределения. Согласно п. 134 Инструкции № 157н распределение накладных расходов производится одним из способов:

– пропорционально прямым затратам по оплате труда, материальным затратам, иным прямым затратам;
– пропорционально объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);
– пропорционально иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.

В Методических рекомендациях в качестве базы для распределения косвенных затрат предложено использовать объемные показатели деятельности структурных подразделений, численность сотрудников, фонд оплаты труда, площади структурных подразделений, прямые затраты, объемы финансирования и т. п.

Очевидно, что чем больше расходов может быть отнесено напрямую, тем точнее будет показатель себестоимости. Однако в целом экономическая ситуация такова, что прямые расходы имеют тенденцию «мигрировать» в косвенные. Например, если повара и уборщицы больничного отделения числятся в штате, их зарплата относится на прямые затраты этого отделения. Если же приготовление еды и уборка передаются на аутсорсинг, затраты надо будет разнести, например, пропорционально количеству больничных коек.

Когда невозможно отнести расходы напрямую, стараются обнаружить причинно-следственные связи. Выбирают наиболее подходящий критерий и на его основе проводят разделение. Недостаток этого метода заключается в том, что используется только один критерий, хотя затраты могут зависеть от нескольких. Например, для распределения затрат на клининговые услуги было бы логично учитывать не только количество коек, но и площадь помещения.

Наконец, если невозможно отнести расходы прямо или исходя из логических связей, разделение производят условно. В этом случае в качестве базы чаще всего фигурирует показатель «выручка». Полученные в результате такого разнесения данные не отличаются высокой точностью. Тем не менее на такой шаг можно пойти, поскольку базой разнесения выступает легко проверяемый показатель. Если же учреждение стремится к установлению наиболее достоверной себестоимости, следует постараться заменить условный подход причинно-следственным. Кстати, дополнительную ценность Методическим рекомендациям придает то, что в них максимально (насколько это возможно) использован причинно-следственный подход.

Этапы и последовательность распределения затрат

Чтобы описать технологию распределения затрат, вновь обратимся к Методическим рекомендациям. Прямые затраты определяются по каждому затратному центру, являющемуся одновременно доходным центром или вспомогательным подразделением, как сумма затрат по указанным статьям. Далее прямые затраты вспомогательных подразделений распределяются между доходными центрами, то есть переносятся на прямые затраты доходных центров. Распределение затрат вспомогательных подразделений между доходными центрами производится пропорционально объемам работ, услуг (количеству исследований, анализов, процедур, условных единиц трудоемкости, койко-дней, хирургических операций, переведенных пациентов и т. п.), выполняемым вспомогательными отделениями для конкретных подразделений доходных центров.

Косвенные затраты распределяются между доходными центрами пропорционально показателю, выбранному в качестве базы для отнесения, и (или) методом прямого счета.

Доля конкретных отделений внутри подразделения, осуществляющих деятельность на одной площади, может быть определена:

– для стационара – пропорционально количеству коек;
– для амбулаторно-поликлинической службы – пропорционально количеству должностей врачей;
– для дневного стационара – пропорционально числу мест в нем.

Схематично технологию разнесения затрат можно представить следующим образом:

Этапы и последовательность распределения затрат

Распределение затрат по источникам финансирования

Пункт 31 Требований к составлению и утверждению плана финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, утвержденных Приказом Минфина РФ от 31.08.2018 № 186н, предусматривает раздельный учет при планировании расходов по источникам их финансового обеспечения в случае принятия органом-учредителем соответствующего решения. В связи с этим рассмотрим, как в Методических рекомендациях решается вопрос разнесения затрат доходных центров по источникам финансирования.

Распределение прямых затрат осуществляется по данным учета о фактических затратах на медпомощь, оказанную в рамках:

1) выполнения государственных заданий;

2) реализации программы ОМС;

3) предпринимательской деятельности.

При этом затраты по каждой статье (оплата труда основного персонала (с начислениями), стоимость потребленных материальных запасов и т. д.) распределяются по источникам финансирования пропорционально объемам выполненных услуг (койко-дней, посещений, пациенто-дней, вызовов бригад скорой медицинской помощи в общем объеме оказанной медпомощи) или методом прямого счета.

Косвенные затраты, отнесенные на доходный центр, распределяются по источникам финансирования пропорционально объемам помощи, выполненным в рамках:

– исполнения заданий на оказание государственных услуг;
– реализации программы ОМС;
– предпринимательской деятельности (в соответствии с удельным весом койко-дней, посещений, пациенто-дней, вызовов бригад скорой медпомощи в общем объеме оказанной медпомощи).

Заключение

Поскольку полные затраты рассчитываются исходя из предположений о связи расходов с объектом учета (услугой, структурным подразделением, источником финансирования), себестоимость является показателем, исчисленным лишь с определенной степенью достоверности. На уровне учреждения в целом можно говорить об абсолютной точности данных, но разнесенные по объектам учета расходы становятся относительно точными.

Исчисленная в результате таких искажений себестоимость может привести к ошибкам, последствием которых станет закрытие прибыльных направлений и, наоборот, сохранение убыточных. Именно для того, чтобы не допустить неверных управленческих решений, и решается задача корректного распределения затрат.




Орлова О. Е.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»

Задать вопрос эксперту

Комментарии (0)
Похожие документы
ДатаНазвание
01.09.2019Каким образом учитывать физических лиц, с которыми заключены гражданско-правовые договоры, при расчете средней численности работников для целей применения УСНО?
01.09.2019Методы стратегического планирования: анализируем внутреннюю среду учреждения
01.09.2019Используем инструменты маркетинга влияния: как укрепить нужные связи?
31.01.2017Повышение эффективности контрольно-надзорной деятельности при ее планировании
25.12.2016О порядке проведения независимой оценки квалификации
01.12.2016О перераспределении средств субсидии на оплату труда в конце года