Отчитываемся по прибыли за 2021 год: какие особенности учесть казенному учреждению?

Казенные учреждения в соответствии с бюджетным законодательством должны перечислять в бюджетную систему РФ доходы, полученные от реализации товаров (готовой продукции и прочего имущества), оказания услуг и выполнения работ. Соответственно, такие доходы не должны учитываться в облагаемой налогом на прибыль базе (разъяснения на этот счет приведены, например, в письмах Минфина РФ от 27.04.2020 № 03-03-05/34133, от 05.04.2020 № 03-03-05/26971). Иные доходы (как правило, полученные в натуральной форме) казенное учреждение обязано учесть при формировании облагаемой базы по налогу на прибыль в общеустановленном гл. 25 НК РФ порядке и задекларировать (аналогичная позиция по данному вопросу отражена в письмах Минфина РФ от 05.05.2021 № 03-03-06/2/34793, от 22.04.2021 № 03-03-06/3/30776).

В данном материале разъясним особенности заполнения декларации по налогу на прибыль за 2021 год.

Порядок формирования облагаемой базы по налогу на прибыль

При формировании налоговой базы по налогу на прибыль казенным учреждениям необходимо руководствоваться следующими правилами:

1. Учреждения вправе осуществлять приносящую доходы деятельность при условии, что это право прописано в их учредительных документах. Доходы, полученные от такой деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ (п. 4 ст. 298 ГК РФ, п. 3 ст. 161 БК РФ). То есть подобные доходы не остаются в распоряжении учреждения.

2. В соответствии с пп. 14 и 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ суммы целевого финансирования в виде лимитов бюджетных обязательств, а также суммы, подлежащие перечислению в бюджетную систему РФ в рамках приносящей доход деятельности, освобождаются от налогообложения (см. также письма Минфина РФ от 02.06.2020 № 03-03-05/47123, от 07.02.2020 № 03-01-11/7909).

3. В силу ст. 250 НК РФ поступления в виде имущества и иных доходов в натуральной форме признаются внереализационными доходами, которые учитываются в налоговой базе по налогу на прибыль. Например, к таким доходам относятся:

– безвозмездно полученное имущество (работ, услуг) или имущественные права (п. 8 ст. 250 НК РФ, письма Минфина РФ от 19.04.2021 № 03-03-06/1/29310, от 27.08.2019 № 03-03-07/65526). Исключение – случаи, поименованные в п. 1 ст. 251 НК РФ, например, доходы в виде имущества, полученного государственными (муниципальными) учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней (пп. 8), или имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями на ведение основных видов деятельности (пп. 22);
– стоимость полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС (п. 13 ст. 250 НК РФ). Исключение – случаи, предусмотренные пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ (см. также письма Минфина РФ от 25.04.2019 № 03-03-05/30244, от 04.04.2019 № 03-03-07/23385);
– использованное не по целевому назначению имущество, работы, услуги, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств (п. 14 ст. 250 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 30.04.2021 № 03-03-06/3/33900);
– стоимость излишков МПЗ и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации (п. 20 ст. 250 НК РФ, письма Минфина РФ от 25.04.2019 № 03-03-05/30244, от 26.02.2019 № 03-03-06/3/12369).

4. Казенное учреждение не вправе учитывать для целей налогообложения любые расходы (в том числе связанные с приносящей доход деятельностью), так как источником их финансирования являются лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования) (п. 17 ст. 270 НК РФ, письма Минфина РФ от 30.12.2019 № 03-03-06/3/103415, от 10.07.2019 № 03-03-07/50878).

Также учреждения не вправе учесть в облагаемой базе расходы, осуществляемые учреждениями в связи с исполнением государственных (муниципальных) функций, в том числе с оказанием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) (п. 48.11 ст. 270 НК РФ).

Декларация по налогу на прибыль

Форма декларации

При подготовке отчета за 2021 год казенное учреждение должно использовать декларацию, форма которой утверждена Приказом ФНС РФ от 23.09.2019 № ММВ-7-3/475@ (в редакции Приказа ФНС РФ от 05.10.2021 № ЕД-7-3/869@). Этим же приказом утверждены порядок заполнения декларации и ее электронный формат (далее – Порядок).

Декларацию по налогу по прибыль учреждение должно представить в ИФНС по месту его учета (или по месту учета его обособленного подразделения) (п. 1 ст. 289 НК РФ). Декларация составляется нарастающим итогом с начала года. Все значения стоимостных данных указываются в полных рублях, показатели менее 50 коп. отбрасываются, а показатели, равные 50 коп. и более, округляются до полного рубля (п. 2.1 Порядка).

Способ подачи декларации

Если численность работников учреждения составляет более 100 человек, декларация подается только в электронном формате в соответствии с порядком, утвержденным Приказом МНС РФ от 02.04.2002 № БГ-3-32/169 (п. 2.4 Порядка). При численности работников 100 и менее человек – по выбору учреждения: на бумажном носителе (лично, через представителя или по почте) или в электронном формате (п. 3 ст. 80 НК РФ).

Срок представления декларации

Декларацию по итогам года учреждение должно подать не позднее 28 марта 2022 года (п. 4 ст. 289 НК РФ).

Основания для отказа в приеме декларации

Основания для отказа в приеме налоговой декларации (в том числе по налогу на прибыль) определены п. 4.1 ст. 80 НК РФ: ИФНС вправе отказать в приеме декларации, если при камеральной ее проверке будет установлено хотя бы одно из следующих обстоятельств:

– декларация подписана неуполномоченным лицом;
– физическое лицо, наделенное правом действовать без доверенности от имени учреждения и подписывать налоговую отчетность, дисквалифицировано и срок дисквалификации на момент представления декларации не истек;
– имеются сведения о смерти лица, подписавшего отчетность, на дату подписания отчетности;
– в отношении лица, наделенного правом действовать без доверенности от имени налогоплательщика и подписавшего отчетность, в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений ранее даты представления им отчетности;
– в отношении организации в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении существования юридического лица (путем реорганизации, ликвидации или исключения из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа) ранее даты представления ею налоговой отчетности.

При обнаружении хотя бы одного из вышеназванных оснований учреждению в течение пяти дней ИФНС направит соответствующее уведомление по форме (формату), утвержденному ФНС (п. 4.2 ст. 80 НК РФ), а камеральная проверка такой декларации прекратится в день направления указанного уведомления (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

Состав декларации

Согласно п. 1.1 Порядка в декларацию по налогу на прибыль обязательно входят:

– титульный лист;
– подраздел 1.1 раздела 1, в котором рассчитывается сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по данным налогоплательщика;
– лист 02, в котором рассчитывается налог;
– приложения 1 и 2 к листу 02. В приложении 1 учреждение должно отразить сведения по полученным внереализационным доходам (строка 100). Приложение 2 казенным учреждениям заполнять не нужно (в нем ставятся прочерки), поскольку в нем показываются расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки.

Остальные подразделы, листы и приложения включаются в декларацию, только если есть сведения, которые должны в них отражаться. Например, лист 07 заполняется при получении казенными учреждениями средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, за исключением лимитов бюджетных обязательств.

Если у учреждения не возникает обязанности по уплате налога на прибыль (из-за отсутствия в налоговом периоде облагаемых доходов), оно в силу п. 1.2 Порядка вправе подать в ИФНС по итогам года упрощенный вариант декларации, состоящий из:

– титульного листа с кодом «229» в реквизите «По месту нахождения (учета) (код)»;
– листа 02;
– приложений 1 (при наличии доходов, подлежащих отражению в нем) и 2;
– листа 07 с указанием полученных средств целевого финансирования (п. 18.1 Порядка).

Далее рассмотрим особенности заполнения этих листов и приложений декларации.

Особенности заполнения декларации

Лист 02

В листе 02 показываются налогооблагаемые доходы, указываются расходы и рассчитывается сумма налога (п. 5.2–5.4 Порядка).

Некоторые строки листа заполняются так:

Номер строки	Отражаемые сведения
010	Доходы от реализации, сформированные налогоплательщиком по данным налогового учета и указанные по строке 040 приложения 1 к листу 02. Однако средства, полученные казенными учреждениями от приносящей доход деятельности и поименованные в пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, не признаются доходами от реализации. Следовательно, в строке 010 листа 02 и строке 040 приложения 1 к листу 02 учреждение должно поставить прочерк
020	Общая сумма внереализационных доходов, учтенных за налоговый период в соответствии со ст. 250 НК РФ и указанных по строке приложения 1 к листу 02
030	Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, сформированные в соответствии со ст. 252–264, 279 НК РФ и указанные по строке 130 приложения 2 к листу 02. По названным выше причинам учреждение в обозначенных строках должно поставить прочерки
040	Внереализационные расходы, отраженные по строке 200 приложения 2 к листу 02, а также убытки, приравниваемые к внереализационным расходам. В этих строках учреждению также нужно поставить прочерки
050	Сумма убытков, не принимаемая для целей налогообложения или принимаемая для целей налогообложения с учетом положений ст. 268, 275.1, 276, 279 и 323 НК РФ. В этой строке учреждению нужно поставить прочерк
060	Общая сумма прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных операций (строка 010 + строка 020 – строка 030 – строка 040 + строка 050). Показатель в этой строке учреждение должно заполнить при наличии налогооблагаемых внереализационных доходов
100	Налоговая база, определяемая путем вычитания из показателя строки 060 показателей строк 070, 080, строки 400 приложения 2 к листу 02 и суммирования полученного результата с показателями строки 200 приложения 1 к листу 02, строки 100 листа 05 и строки 530 листа 06

Приложения 1, 2

В приложении 1 к декларации указываются доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, а также расходы, учитываемые для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков, перечень которых приведен в приложении 4 к Порядку (п. 21.1 Порядка). Для доходов, не учитываемых при определении налоговой базы на основании пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, код в приложении 4 не предусмотрен. Поэтому учреждениям нужно проставить прочерки и при заполнении этого приложения 1 к декларации.

Приложение 2 заполняется лицами, признаваемыми налоговыми агентами в соответствии со ст. 226.1 НК РФ, при осуществлении операций с ценными бумагами, по операциям с производными финансовыми инструментами, по операциям РЕПО с ценными бумагами и операциям займа ценными бумагами, а также при осуществлении выплат по ценным бумагам российских эмитентов (п. 22.1 Порядка). Следовательно, и в этом приложении казенные учреждения должны проставить прочерки.

Лист 07

Учреждение, получившее в налоговом периоде, средства целевого финансирования, целевые поступления и другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, обязано включить в состав декларации по налогу на прибыль лист 07 (далее – отчет).

В отчет не включаются средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений (п. 18.1 Порядка).

Исходя из видов полученного имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования (средств целевого назначения), учреждение выбирает соответствующие им наименования и коды из приложения 3 к Порядку и переносит их в графу 1 отчета.

В отчет также переносятся данные предыдущего налогового периода по полученным, но не использованным средствам, срок использования которых не истек, а также по которым нет срока использования. При этом в графе 2 указывается дата поступления средств на счета или в кассу учреждения либо дата получения учреждением имущества (работ, услуг), имеющих срок использования, а в графе 3 – размер средств, срок использования которых в предыдущем налоговом периоде не истек, а также неиспользованных средств, не имеющих срока использования, отраженных в графе 6 отчета за предыдущий налоговый период. Далее в отчете приводятся данные о средствах, полученных в налоговом периоде, за который он составляется.

Графы 2 и 5 казенные учреждения заполняют при получении средств целевого назначения, предоставленных передающей стороной с указанием срока использования.

Основные средства, нематериальные активы и другое имущество отражаются в отчете по рыночной стоимости.

Итак, если казенные учреждения получили в течение 2021 года только средства, освобождаемые от налогообложения в соответствии с пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ, то в этом листе они должны проставить прочерки. Если же были получены другие средства, указанные в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ, их необходимо отразить в этом отчете.

Тарасова Е.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»