О преференциях по налогу на прибыль для IT-организаций

При налогообложении доходов, полученных от деятельности в области информационных технологий, IT-организации в период с 2022 года по 2024 год вправе применять нулевые ставки по налогу на прибыль, зачисляемому как в федеральный, так и региональный бюджеты. Но применение льготных ставок возможно только при соблюдении ряда условий и требований. В данном материале мы подробно рассмотрим эти условия и требования.

Льготы по налогу на прибыль для IT-организаций

Для российских IT-организаций установлены пониженные ставки по налогу на прибыль (п. 1.15 ст. 284 НК РФ):

– по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет, – в размере 3% (0% – за налоговые (отчетные) периоды 2022–2024 годов);
– по налогу, подлежащему зачислению в региональный бюджет, – в размере 0%.

Таким образом, IT-организации в течение 2022–2024 годов вправе применять при налогообложении доходов от своей деятельности нулевую ставку (по сути, в течение указанного периода они освобождены от уплаты налога на прибыль). Но применение льготной ставки возможно при выполнении ряда условий.

IT-организации – это…

Согласно п. 1.15 ст. 284 НК РФ IT-организациями для целей налогообложения признаются те организации, которые:

а) осуществляют деятельность в области информационных технологий;

б) разрабатывают и реализуют разработанные ими программы для ЭВМ, базы данных на материальном носителе или в форме электронного документа по каналам связи независимо от вида договора;

в) оказывают услуги (выполняют работы) по разработке, адаптации, модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники);

г) устанавливают, тестируют и сопровождают программы для ЭВМ, базы данных.

Условия для применения льготных ставок

Указанные в п. 1.15 ст. 284 НК РФ льготные ставки по налогу на прибыль применяются при одновременном выполнении следующих трех условий:

– организацией получен документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, в порядке, установленном Правительством РФ;
– доля доходов организации от деятельности в области информационных технологий составляет не менее 90% в сумме всех доходов организации за указанный период;
– среднесписочная численность работников организации за отчетный (налоговый) период составляет не менее 7 человек.

Таким образом, российская организация, осуществляющая деятельность в области информационных технологий, при одновременном выполнении всех вышеперечисленных условий вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль с I квартала 2022 года (см. Письмо Минфина России от 30.03.2022 № 03-03-06/1/26094).

Если документ о государственной аккредитации получен позднее, то она вправе применять льготные ставки по налогу на прибыль с того квартала, в котором получен названный документ (при условии, что такая организация выполнила два других условия – о доле дохода и среднесписочной численности работников). Это следует из Письма Минфина России от 30.03.2022 № 03-03-06/1/25865.

Аккредитация

Согласно п. 12 Положения о государственной аккредитации организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий (утверждено Постановлением Правительства РФ от 18.06.2021 № 929), организация получает выписку из реестра аккредитованных организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий (далее – реестр), в течение одного рабочего дня со дня внесения сведений об организации в реестр в личном кабинете на едином портале.

Таким образом, документом о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, который может получить организация, является выписка из реестра (см. Письмо Минфина России от 26.11.2021 № 03-03-06/1/95812).

Доля доходов

К доходам от деятельности в области информационных технологий относятся:

1. Доходы от реализации экземпляров разработанных организацией программ для ЭВМ, баз данных.

Согласно п. 1 Письма Минцифры России от 11.10.2021 № П11-2-05-200-4497 условие признания организации разработчиком программы для ЭВМ, базы данных – наличие правовой связи организации с указанными физическими лицами, являющимися участниками процессов разработки (всех или некоторых (части некоторых) процессов разработки) соответствующей программы для ЭВМ, базы данных в рамках их трудовых или гражданско-правовых отношений с этой организацией.

Для подтверждения участия в разработке программы для ЭВМ, базы данных организация может использовать любые документы, позволяющие подтвердить участие ее работников (и/или физических лиц в рамках гражданско-правовых отношений) в процессах разработки указанной программы для ЭВМ, базы данных, в том числе документы, обычно используемые при создании объектов интеллектуальной собственности (п. 4 названного письма).

2. Доходы от передачи исключительных прав на разработанные программы для ЭВМ, базы данных.

3. Доходы от предоставления прав использования разработанных программ для ЭВМ (баз данных) по лицензионным договорам, в том числе путем предоставления удаленного доступа к программам для ЭВМ (базам данных), включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности, через информационно-телекоммуникационную сеть Интернет.

Обращаем внимание: к информационно-телекоммуникационной сети относится не только информационно-телекоммуникационная сеть Интернет, но и иные сети, соответствующие определению, предусмотренному п. 4 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2006 № 149-ФЗ (см. Письмо Минфина России от 02.11.2021 № 03-03-06/1/88835).

4. Доходы от оказания услуг (выполнения работ):

– по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники). Минфин в Письме от 25.02.2021 № 03-03-06/1/13104 подчеркнул: при расчете доли доходов учитываются доходы от оказания услуг (выполнения работ) по адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных независимо от того, кто является их разработчиком (данная организация или иное лицо);
– по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных (за исключением доходов от предоставления прав использования программ для ЭВМ, баз данных (в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним через Интернет), если такие права состоят в возможности распространять рекламную информацию в Интернете и (или) получать доступ к такой информации, размещать предложения о приобретении (реализации) товаров (работ, услуг), имущественных прав в Интернете, осуществлять поиск информации о потенциальных покупателях (продавцах) и (или) заключать сделки) по итогам отчетного (налогового) периода. То есть доходы от оказания услуг (выполнения работ) по установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ, баз данных (но не сопровождение оборудования – см. п. 4.4 Письма ФНС России от 18.12.2020 № СД-4-3/20902@) включаются в долю доходов, если указанные программы для ЭВМ, базы данных разработаны данной организацией либо ею адаптированы или модифицированы (см. Письмо Минфина России № 03-03-06/1/13104).

Обратите внимание: организация признается осуществившей установку, тестирование и (или) сопровождение программы, базы данных, которую она модифицировала и (или) адаптировала, если у нее есть документы, подтверждающие проводимые или завершенные работы по адаптации и (или) модификации такой программы, базы данных, или работы по адаптации и (или) модификации непосредственно включены в договор на установку, тестирование и (или) сопровождение программы, базы данных (см. Письмо Минцифры России от 27.01.2022 № П11-2-05-200-3571).

Согласно п. 1.15 ст. 284 НК РФ общая сумма доходов определяется по данным налогового учета в соответствии со ст. 248 НК РФ. В нее не включаются доходы:

– в виде курсовых разниц (п. 2 и 11 ст. 250 НК РФ);
– в виде субсидий, указанных в п. 4.1 ст. 271 НК РФ;
– от уступки прав требования долга, возникшего при признании доходов от деятельности в области информационных технологий.

Среднесписочная численность работников

Порядок определения численности работников для целей применения льготной ставки Налоговый кодекс не регламентирует. Поэтому с учетом положений п. 1 ст. 11 НК РФ для расчета численности может быть использован порядок определения списочной численности работников, установленный Указаниями по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(м) «Основные сведения о деятельности организации» (утверждены Приказом Росстата от 24.11.2021 № 832 и введены в действие начиная с отчета за январь 2022 года, далее – Указания). Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 30.11.2021 № 03-03-07/96924.

Также следует учесть, что в соответствии с п. 78 Указаний работники, принятые на работу по совместительству из других организаций, в списочную численность работников не включаются. Следовательно, численность работников IT-организации, являющихся внешними совместителями, для целей применения нулевой ставки не учитывается (см. также Письмо Минфина России от 27.09.2021 № 03-15-06/78062). Подчеркнем: сказанное касается именно внешних совместителей организации.

Помимо внешних совместителей в п. 78 Указаний названы и другие категории лиц, которые не включаются в списочную и среднесписочную численность работников IT-организации.

Порядок применения льготной ставки по налогу и отказ от нее

Применять льготные ставки к налоговой базе IT-организация может за тот отчетный (налоговый) период, на отчетную дату которого имеется выписка из реестра аккредитованных организаций (если соблюдены условия о доле доходов и среднесписочной численности работников).

Иными словами, если для IT-организации отчетными периодами являются I квартал, полугодие, девять месяцев года, то она может применять льготные ставки начиная с того квартала, в котором получен документ о государственной аккредитации (см. письма Минфина России от 21.01.2022 № 03-03-06/1/3410, от 30.03.2022 № 03-03-06/1/25865).

При этом налоговую базу за предшествующие отчетные периоды, в которых использовалась общая ставка налога, надо учитывать отдельно. Такое мнение чиновники Минфина высказали в письмах от 26.11.2021 № 03-03-06/1/95812 и от 19.11.2021 № 03-03-06/1/93783.

Если IT-организация лишается аккредитации или по итогам отчетного (налогового) периода она перестает соответствовать любому из указанных в п. 1.15 ст. 284 НК РФ условий, налог на прибыль придется пересчитать с начала года по обычным ставкам. То есть если по итогам полугодия среднесписочная численность работников организации составила 8 человек, то она должна пересчитать налог по ставке 20% с начала года.

Обратите внимание: если IT-организация в I квартале 2022 года не выполнила условие о доле доходов, то она должна применять в данном отчетном периоде 2022 года общеустановленные ставки по налогу на прибыль. В случае выполнения такой IT-организацией необходимых условий о доле доходов и средней численности работников по итогам следующих отчетных (налогового) периодов 2022 года (полугодия, 9 месяцев и налогового периода – календарного года) она вправе применять льготные ставки по налогу на прибыль к налоговой базе, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода (то есть с 1 января 2022 года). Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 22.03.2022 № 03-03-06/1/22054. Иными словами, при определенных условиях IT-организация может в том же году вернуться к использованию льготных ставок, пересчитав налог на прибыль по ним с начала года.

Применять льготные ставки по налогу на прибыль вновь созданные организации могут наравне с действующими предприятиями. Никаких запретов на этот счет законодательством не установлено. Данный нюанс отмечен, например, в письмах ФНС России от 20.02.2021 № СД-4-3/2160, от 21.01.2021 № СД-4-2/561@.

Если IT-организация создана в процессе реорганизации

Прямого запрета на применение IT-организациями, созданными в результате реорганизации, льготных ставок по налогу на прибыль гл. 25 НК РФ не установлено. Поэтому пока ориентиром по данному вопросу являются разъяснения чиновников (судебная практика на этот счет не сформирована).

К примеру, в Письме от 21.01.2022 № 03-03-06/1/3410 чиновники Минфина указали, что использовать пониженные ставки могут в том числе IT-организации, которые созданы в результате слияния, преобразования и получили исключительные права на программы для ЭВМ (базы данных) в порядке правопреемства.

Сомнения относительно правомерности применения льготных ставок у чиновников возникают только в части тех IT-организаций, которые возникли в результате реорганизации в форме разделения и выделения.

Так, в письмах № СД-4-3/2160 и № СД-4-2/561@ специалисты ФНС предупредили: если IT-организация создана при реорганизации в форме разделения и выделения, то есть риск возникновения претензий об участии такой организации в схеме дробления бизнеса с целью получения права на применение льготных ставок.

Однако справедливости ради стоит отметить, что один лишь факт реорганизации в форме разделения или выделения и создания в результате нее IT-организации, которая вправе применять льготные ставки, не является искажением фактов хозяйственной деятельности и не может квалифицироваться как намеренное уклонение от налогообложения (дробление бизнеса, необоснованное получение налоговых льгот и т. п.). ФНС в Письме от 17.03.2022 № СД-4-2/3289@ подчеркнула: если факты хозяйственной деятельности не искажались, применение льготы не может ставиться под сомнение.

Тарасова Е. А.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»