Курс ЦБ на 26 июня 2022 года
EUR: 55.964 USD: 53.3234 КЛЮЧЕВАЯ СТАВКА 9.5%
(499) 921-02-35
с 8:30 до 17:30

По общему правилу покупатель, приобретающий у иностранного продавца товары, работы и услуги, признается налоговым агентом по НДС (со всеми вытекающими отсюда обязанностями плательщика данного налога). Вместе с тем при покупке услуг в электронной форме у иностранной организации НДС уплачивается в особом порядке – самой иностранной организацией (это так называемый налог на Google). Однако в условиях западных санкций ФНС рекомендовала российским покупателям таких услуг (организациям и ИП) взять на себя обязанность по уплате НДС. Подробности – далее.

Услуги в электронной форме

Передача исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, не включенные в единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, а также прав на использование таких программ и баз данных (включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности), в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним через Интернет, облагается НДС в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Услугой в электронной форме признается предоставление прав на использование программ для электронных вычислительных машин, баз данных через Интернет, в том числе путем предоставления удаленного доступа к ним, включая обновления к ним и дополнительные функциональные возможности (п. 1 ст. 174.2 НК РФ). При этом в названном пункте приведен ограниченный (закрытый) перечень услуг, которые признаются услугами в электронной форме (этот нюанс отмечен в Письме Минфина России от 30.03.2021 № 03-07-08/22913).

Место реализации услуг в электронной форме, поименованных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, определяется по месту нахождения их покупателя (пп. 4 п. 1 и пп. 4 п. 1.1 ст. 148 НК РФ).

При этом иностранной организации не нужно составлять счета-фактуры при оказании услуг в электронной форме (см. Письмо Минфина России от 11.03.2021 № 03-07-08/17205).

Правила уплаты «налога на Google»

При оказании российским организациям (ИП) иностранной организацией услуг в электронной форме, местом реализации которых на основании пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ признается территория РФ, обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет возлагается на данную иностранную организацию. Это предусмотрено положениями ст. 174.2 НК РФ.

На основании п. 4.6 ст. 83 НК РФ иностранная организация, оказывающая услуги в электронной форме, обозначенные в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, местом реализации которых признается территория РФ (за исключением иностранной организации, оказывающей такие услуги через обособленное подразделение, расположенное на территории РФ), и осуществляющая расчеты непосредственно с покупателями указанных услуг, подлежит постановке на учет в налоговом органе.

Словом, оказание иностранной организацией услуг в электронной форме обязывает ее встать на налоговый учет в российском налоговом органе. Если иностранная организация – продавец услуг в электронной форме не встанет на налоговый учет, то ответственность за неуплату НДС понесет тоже она, а не покупатель этих услуг (см. Письмо Минфина России от 24.10.2018 № 03-07-08/76139).

Обратите внимание: постановка на учет иностранных индивидуальных предпринимателей, оказывающих услуги в электронной форме, ст. 83 НК РФ не предусмотрена. Поэтому в ситуации, когда российские покупатели приобретают оказываемые иностранными индивидуальными предпринимателями услуги в электронной форме, местом реализации которых признается территория РФ, российские покупатели признаются налоговыми агентами по НДС со всеми вытекающими отсюда последствиями (см. письма Минфина России от 18.05.2021 № 03-07-14/37565, от 24.05.2019 № 03-07-08/37670).

Таким образом, при оказании иностранной организацией услуг в электронной форме, в том числе при передаче этой организацией российским организациям (предпринимателям) исключительных прав на программы для электронных вычислительных машин и базы данных, прав на использование таких программ для ЭВМ через Интернет, не включенных в единый реестр российских программ для ЭВМ и баз данных, исчисление и уплату НДС должна осуществлять именно организация-продавец.

Соответственно российские покупатели (организации и предприниматели) при покупке услуг в электронной форме у иностранной организации, подлежащей постановке на налоговый учет согласно п. 4.6 ст. 83 НК РФ, не признаются налоговыми агентами по НДС. То есть им не нужно уплачивать НДС со стоимости таких услуг независимо от наличия или отсутствия факта постановки на учет в налоговом органе иностранной организации (см. Письмо ФНС России от 24.04.2019 № СД-4-3/7937@).

К сведению: суммы НДС, предъявленные российским организациям (ИП) при приобретении услуг в электронной форме у иностранных организаций, состоящих на учете в налоговых органах, можно заявить к вычету. Правда, заявить вычеты по НДС вправе лишь плательщики НДС. Для реализации данного права необходимы договор и (или) расчетный документ с выделением суммы налога и указанием идентификационного номера налогоплательщика и кода причины постановки на учет иностранной организации, а также документы на оплату стоимости услуги, включая сумму налога (п. 2.1 ст. 171 НК РФ).

Добавим: если иностранная организация помимо услуг в электронной форме, обозначенных в п. 1 ст. 174.2 НК РФ, оказывает иные услуги, местом реализации которых на основании ст. 148 НК РФ признается территория РФ, в части таких услуг обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет тоже возлагается на иностранную организацию. При этом исчисление и уплата НДС по таким услугам производятся в порядке, аналогичном порядку, действующему в отношении услуг в электронной форме (см. письма Минфина России от 16.04.2021 № 03-07-08/28839, от 11.03.2021 № 03-07-08/17205).

Таким образом, постановка иностранной организации на учет в российском налоговом органе в связи с оказанием ею услуг в электронной форме освобождает российских покупателей ее услуг (организации и ИП) от исполнения обязанностей налогового агента по НДС, когда они приобретают у такой иностранной компании любые услуги, местом реализации которых признается территория РФ (что подтверждают разъяснения в Письме ФНС России от 24.04.2019 № СД-4-3/7937@).

Рекомендации ФНС

В связи с введением некоторыми странами в отношении Российской Федерации санкций, создающих для иностранных организаций, оказывающих услуги в электронной форме, указанные в ст. 174.2 НК РФ, сложности при перечислении денежных средств со счетов иностранных банков на счета Федерального казначейства с целью уплаты НДС, ФНС в Письме от 30.03.2022 № СД-4-3/3807@ рекомендовала российским покупателям таких услуг (организациям и ИП) самостоятельно исчислять, удерживать и уплачивать НДС в бюджет РФ.

Если при оказании иностранной организацией услуг в электронной форме (реализации иных облагаемых НДС в нашей стране услуг и товаров, местом реализации которых признается территория РФ) покупатель самостоятельно исчислит, уплатит НДС в бюджет и примет уплаченную сумму НДС к вычету (включит в стоимость (в расходы)), то по указанным операциям налоговики не вправе требовать:

– от иностранной организации – повторной уплаты НДС и отражения таких операций в декларации по НДС (если иностранная организация не осуществляла иных налогооблагаемых операций, декларация подается с нулевыми показателями);
– от российских покупателей – пересчета налоговых обязательств (исчисленного налога и вычета (суммы налога, включенной в стоимость (в расходы)).

О том, что покупатель в вышеупомянутых случаях добровольно берет на себя обязанности агента по НДС, иностранного продавца необходимо проинформировать.

Заметим: возможность добровольного исполнения обязанностей налогового агента по НДС российскими покупателями услуг в электронной форме ФНС отмечала ранее в Письме от 24.04.2019 № СД-4-3/7937@.

Обратите внимание: добровольно взяв на себя обязанности агента по НДС (что в полной мере могут сделать и покупатели-«упрощенцы») при покупке услуг в электронной форме, а также иных услуг у иностранной организации, российские покупатели обязаны (п. 1, 2 ст. 161, п. 3 ст. 168, п. 4, 5 ст. 174 НК РФ):

1) исчислить НДС со стоимости таких услуг;

2) выставить счет-фактуру;

3) уплатить налог в бюджет одновременно с перечислением платы продавцу. То есть покупателю необходимо оформить сразу два платежных поручения – на перевод денег иностранной организации и на уплату НДС в бюджет (заявить к вычету уплаченный налог могут плательщики НДС, «упрощенцы» не вправе это сделать);

4) подать в налоговый орган декларацию по НДС (только в электронном виде).

Вместо заключения

Если передача исключительных прав на программное обеспечение производится иностранной организацией не в электронной форме, местом реализации передачи таких прав тоже признается территория РФ на основании пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ. В этом случае у иностранной организации не возникает обязанности постановки на учет в российских налоговых органах.

А в силу п. 2 ст. 161 НК РФ при реализации не состоящим на учете в российских налоговых органах иностранным лицом услуг, местом реализации которых является территория РФ, НДС исчисляется и уплачивается в бюджетную систему РФ налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. Что справедливо и для «упрощенцев» в силу п. 5 ст. 346.11 НК РФ.

Таким образом, применяющие УСНО российские организации (ИП) в случае приобретения у иностранной организации прав на программное обеспечение не в электронной форме признаются налоговыми агентами по НДС. Поэтому они обязаны исчислить и уплатить в бюджет сумму этого налога (см. письма Минфина России от 27.04.2021 № 03-07-08/32034,