8 (952) 080-10-85
круглосуточно
Вопросы о правомерности применения УСНО при непредставлении вновь зарегистрированными налогоплательщиками уведомления по форме 26.2-1, рассматриваемые в судебной практике, указывают на то, что проблема до сих пор не утратила актуальности.
Налогоплательщики в подобных делах всегда апеллируют к правовой позиции ВС РФ, изложенной в п. 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018. Суды, в свою очередь, признавая универсальность данной позиции, при принятии решений все же исходят из конкретных обстоятельств спора.
О своем намерении перейти на УСНО с начала деятельности налогоплательщик должен сообщить в ИФНС, подав уведомление по форме 26.2-1, утвержденной Приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@ (п. 1 ст. 346.11 НК РФ). То есть применять УСНО или нет – это зависит от волеизъявления налогоплательщика, а не от разрешения налогового органа.
Вновь зарегистрированные (созданные) организации и ИП вправе подать такое уведомление не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет (п. 2 ст. 346.13 НК РФ).
В соответствии с пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации и ИП, не уведомившие о переходе на УСНО в срок, установленный п. 2 ст. 346.13 НК РФ, не вправе применять названный режим налогообложения. О том, что это правило носит императивный характер, говорится, например, в Постановлении АС СЗО от 22.04.2019 № Ф07-3501/2019 по делу № А26-9853/2018.
На практике налогоплательщики нередко игнорируют требование п. 2 ст. 346.13 НК РФ о подаче уведомления. О применении спецрежима они заявляют посредством подачи декларации по УСНО и перечисления платежей в рамках данного спецрежима. И от того, как именно отреагируют налоговики на такую декларацию (перечисление налога), зависит исход спора о правомерности применения налогоплательщиком УСНО.
Бездействие налогового органа – в чем оно выражается?
В пункте 1 Обзора буквально сказано следующее. Налоговый орган не вправе ссылаться на несвоевременность подачи вновь созданным субъектом предпринимательства уведомления о применении УСНО, если ранее он фактически признал обоснованность применения этим субъектом указанного спецрежима. Контролеры обязаны своевременно осуществлять налоговый контроль и принимать меры в отношении состоящих на учете налогоплательщиков: требовать представления надлежащей налоговой отчетности и блокировать операции по счетам, если она не была представлена (п. 2 ст. 22, пп. 1 и 5 п. 1 ст. 31, п. 2 ст. 32 НК РФ).
Поэтому если своими действиями в течение налогового периода ИФНС фактически признала правомерность применения субъектом УСНО (не возражала против уплаты им «упрощенного» налога и подачи декларации по нему), то она не вправе в обоснование своих отрицательных решений ссылаться на пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ.
Таким образом, отсутствие уведомления о переходе на УСНО (по форме 26.2-1) при совершении налогоплательщиком иных действий, свидетельствующих о применении этого спецрежима, не может повлечь за собой запрет на его применение и возникновение обязанностей по представлению деклараций по общей системе налогообложения.
Руководствуясь данной позицией, налогоплательщики считают, что уплата «упрощенного» налога (авансовых платежей по нему) и подача декларации по УСНО как раз и являются такими «иными действиями». И если налоговики не возражали против уплаты налога или авансовых платежей в течение года и принимали декларации (в том числе за несколько налоговых периодов подряд), то они не вправе оспаривать законность применения спецрежима.
Между тем суды зачастую не принимают в расчет названные обстоятельства. И подчеркивают, что законодатель предусмотрел специальные правила перехода на УСНО для вновь созданных налогоплательщиков, с момента начала своей деятельности изъявивших желание использовать данный налоговый режим путем подачи заявления об этом в налоговый орган. При отсутствии соответствующего волеизъявления в силу пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщик обязан применять общий режим налогообложения.
Обратите внимание: если налогоплательщик подаст уведомление по форме 26.2-1 с нарушением установленного срока, налоговики также откажут ему в применении УСНО на основании пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (см. Постановление АС ВВО от 03.02.2020 № Ф01-8156/2019 по делу № А43-319/2019 (Определением ВС РФ от 19.05.2020 № 301-ЭС20-6828 оставлено в силе)).
Примеры из судебной практики
Постановление АС СЗО от 06.07.2020 № Ф07-6094/2020 по делу № А56-89153/2019
Общество было зарегистрировано в октябре 2017 года и с момента своего создания применяло УСНО. Уведомление по форме 26.2-1 оно не подавало, но представило декларации по УСНО за 2017 и 2018 годы.
За непредставление декларации по НДС за IV квартал 2018 года были приостановлены операции по счетам общества. Это решение общество попыталось оспорить в суде. Но арбитры отклонили доводы общества о том, что:
– своими действиями по представлению деклараций в рамках УСНО и уплате «упрощенного» налога общество подтвердило применение УСНО с момента постановки на налоговый учет;
– инспекции было известно о применении обществом спецрежима, поскольку она не предъявляла обществу претензий относительно применения УСНО и неуплаты НДС.
Арбитры также отметили, что факт подачи обществом деклараций в рамках УСНО и уплата указанного налога не свидетельствуют о незаконности оспариваемого решения инспекции. В силу ст. 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии поданной налогоплательщиком декларации. Следовательно, принятие налоговым органом деклараций по УСНО не может рассматриваться как подтверждение права налогоплательщика на применение данного налогового режима (аналогичный вывод сделан в Постановлении АС ВСО от 17.05.2021 № Ф02-1757/2021 по делу № А19-13338/2020).
Возможность применения спецрежима обусловлена соблюдением налогоплательщиком определенных условий и сроков для совершения необходимых действий, что обществом в данном случае не было исполнено.
Вывод судей: при таких обстоятельствах инспекция правомерно в порядке ст. 76 НК РФ приняла решение о приостановлении операций по счетам общества в банке.
Постановление АС ПО от 13.04.2021 № Ф06-2862/2021 по делу № А12-13289/2020
ИП применял УСНО с момента регистрации (март 2019 года). При этом ИП настаивал на подаче уведомления по форме 26.2-1, однако доказать этот факт в суде не смог. Налоговики сообщили об отсутствии у них такого уведомления.
В декабре 2019 года налоговики признали предпринимателя применяющим общую систему налогообложения. А за то, что он не подал декларацию по НДС за II и III кварталы 2019 года, ему приостановили операции по расчетному счету.
Ссылаясь на правовую позицию из п. 1 Обзора, предприниматель указал, что налоговый орган в период с марта по декабрь 2019 года фактически признавал правомерность применения УСНО, в связи с чем не вправе ссылаться на неполучение уведомления и применять положения пп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ в качестве основания изменения статуса налогоплательщика.
Арбитры отклонили приведенный довод, отметив, что данная позиция основана на иных фактических обстоятельствах – длительном признании налоговым органом налогоплательщика в качестве плательщика «упрощенного» налога (в этом деле спорный период составил менее года). Также они подчеркнули, что внесение ИП авансовых платежей по УСНО и прием данных платежей налоговым органом не свидетельствует о правомерности применения предпринимателем названного спецрежима.
Вывод суда: инспекция обоснованно приняла решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, поскольку неполучение налоговым органом уведомления о переходе налогоплательщика на УСНО с даты регистрации является основанием для признания ИП применяющим общую систему налогообложения.
В данном деле предприниматель с момента постановки его на учет в налоговом органе фактически применял УСНО с объектом «доходы», что подтверждается фактом внесения в 2019 году авансовых платежей по УСНО. В 2020 году авансовые платежи не уплачивались в связи с наличием у предпринимателя переплаты в размере 178 793,8 руб. При этом ИП не представлял отчетность и не уплачивал налоги по общей системе налогообложения.
В апреле 2020 года ИП подал декларацию по УСНО за 2019 год. По результатам камеральной проверки декларации каких-либо нарушений выявлено не было.
Однако в октябре 2020 года инспекция приняла решение о приостановлении операций по счетам предпринимателя за неподачу им декларации по НДС за II квартал 2020 года и декларации 3-НДФЛ за 2019 год.
Чтобы оспорить это решение, ИП обратился в суд. И апелляционная инстанция его поддержала, указав на следующее. Несмотря на отсутствие в деле доказательств направления предпринимателем в инспекцию уведомления о применении УСНО он фактически применял указанный налоговый режим (вносил авансовые платежи, сдавал налоговую отчетность) без каких-либо возражений со стороны налогового органа.
Инспекция, обладая сведениями о применении предпринимателем УСНО с нарушением процедуры, не направляла в его адрес соответствующее уведомление, а равно не требовала представления налоговой отчетности по общей системе налогообложения, что вопреки выводам суда первой инстанции свидетельствует о фактическом признании налоговиками обоснованности применения предпринимателем УСНО.
Вывод суда: при таких обстоятельствах принятие инспекцией решений о приостановлении операций предпринимателя по счетам в банке в связи с непредставлением им деклараций по НДС и НДФЛ не соответствует требованиям налогового законодательства.
* * *
Подытожим сказанное. Казалось бы, налоговые органы, обладающие сведениями о нарушении процедуры начала применения УСНО хозяйствующим субъектом, должны своевременно осуществлять налоговый контроль и принимать меры в отношении состоящего на учете налогоплательщика. На этом сделан акцент высшими арбитрами в п. 1 Обзора.
Однако, как видно из вышеприведенных решений, суды прежде всего оценивают действия налогоплательщика (не подавшего вовремя уведомление по форме 26.2-1), а не своевременность реакции со стороны налоговиков на отсутствие такого уведомления. Для арбитров важен сам факт возникновения каких-либо претензий со стороны налоговиков по поводу неправомерного применения спецрежима налогоплательщиком.
Если же налоговый орган вообще никак не реагирует на неправомерные действия налогоплательщика при возможности заметить их вовремя, такие действия могут быть прощены налогоплательщику-нарушителю. Такой подход не гарантируется, но в любом случае – это шанс для налогоплательщика.
И последнее. Для подтверждения факта применения налогоплательщиком УСНО он может обратиться в ИФНС с письменным запросом о представлении информационного письма по форме 26.2-7 (см., например, Постановление АС УО от 20.05.2020 № Ф09-1938/20 по делу № А60-28659/2019). Бланк документа утвержден Приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@. В этом письме инспекция укажет конкретную дату подачи налогоплательщиком заявления о переходе на УСНО. Кроме того, налоговики отразят, были ли представлены налоговые декларации по УСНО по итогам налоговых периодов (см. Письмо Минфина России от 16.02.2016 № 03-11-11/8396).
Гришина О. П.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
