Доставку товара продавцом можно перевести на ЕНВД

Зачастую продавцы товаров помимо собственно реализации товаров организуют их доставку покупателям, что в определенной степени повышает конкурентоспособность по сравнению с другими продавцами. В то же время это для продавца, конечно, отдельный вид деятельности по сравнению с собственно продажей, как правило, непрофильный.

Можно на сумму доставки увеличить конечную цену товара и ее стоимость вообще не выделять. Но обычно продавцы на это не идут.

А если доставка рассматривается как отдельный вид деятельности, то у продавца появляется идея платить с нее налоги, не исходя из величины дохода от нее за определенный период, а в фиксированном размере, переведя этот вид деятельности на ЕНВД.

Но правомерно ли такое решение? Имеются разные мнения.

Как разделить реализацию и доставку проданного?

В соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налого­обложения в виде уплаты ЕНВД применяется в отношении оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Согласно ст. 785 ГК РФ по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение этого договора подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Спецрежим в виде уплаты ЕНВД применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах (п. 1 ст. 346.26 НК РФ). То есть одновременно можно, например, вести торговлю товарами (приобретенными или произведенными непосредственно налогоплательщиком) и оказывать услуги по перевозке грузов.

Но не является ли перевозка товаров продавцом частью операции, которую он осуществляет, а именно – купли-продажи товара? Ведь на уплату ЕНВД переводятся те виды деятельности, которые носят самостоятельный характер. Очевидно, факт самостоятельности данного вида деятельности вытекает из документов, которые оформляют между собой продавец товара и покупатель.

Полностью ясна ситуация, если стоимость доставки включена в стоимость товара и никак не выделяется в договоре. В этом случае доставка не будет самостоятельным видом деятельности. На это указывается в Письме Минфина России от 06.11.2012 № 03-11-06/3/76. Финансисты ссылаются на нормативные документы, разъясняющие понятие торговли. Например, из п. 126 и 128 ГОСТ Р 51303-2013 «Национальный стандарт Российской Федерации. Торговля. Термины и определения» следует, что торговое обслуживание представляет собой деятельность продавца при непосредственном взаимодействии с покупателем, направленную на удовлетворение потребностей покупателя в процессе приобретения товара и (или) услуги. Процесс торгового обслуживания включает в себя комплекс последовательных операций, обеспечивающих торговое обслуживание в конкретном типе торгового предприятия.

То есть к услугам торговли могут быть отнесены доставка товаров, упаковка и сборка, установка приобретенных покупателем товаров и др. Из этого чиновники сделали вывод, что если обязанность продавца по оказанию дополнительных услуг, например, по доставке товара, предусматривается договором розничной купли-продажи и их стоимость включается в цену реализуемого товара, то транспортные услуги рассматриваются как неотъемлемая часть предпринимательской деятельности, связанной с осуществлением розничной торговли, и не подлежат обложению ЕНВД (см. также письма Минфина России от 07.03.2012 № 03-11-11/76, от 13.04.2011 № 03-11-06/3/45).

При этом финансисты допускают, что продавец может заключить отдельный договор перевозки груза, оплата по которому производится отдельно от оплаты товара. Такую услугу они рассматривают как самостоятельный вид предпринимательской деятельности, который может переводиться на уплату ЕНВД в соответствии с пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ.

Но, к сожалению для налогоплательщиков, этого не допустил Президиум ВАС в п. 2 Информационного письма от 05.03.2013 № 157. Арбитры решили, что в силу п. 1 ст. 499 ГК РФ доставка продавцом приобретаемых покупателями товаров является способом исполнения обязательства продавца по передаче товара покупателю и тем самым неразрывно связана с основным обязательством продавца. А значит, услуга по такой доставке не является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, подпадающим под обложение ЕНВД.

В упомянутом п. 1 ст. 499 ГК РФ говорится об обязанности продавца доставить товар покупателю, если договор купли-продажи заключен с условием об этой доставке. То есть гражданское законодательство рассматривает доставку товара как способ исполнения обязанности продавца по передаче товара покупателю.

Примечательно, что ВАС, приняв такое решение, пошел навстречу налогоплательщику. Ведь он рассмотрел ситуацию, возникшую до 01.01.2013 (собственно, и Минфин в своих разъяснениях рассматривал этот период). Тогда налогоплательщик был обязан применять ЕНВД, если занимался видом деятельности, который переводится на этот спецрежим. В данном случае налогоплательщик как раз пытался доказать, что он не занимается доставкой товаров как отдельным видом деятельности (очевидно, платить ЕНВД ему было невыгодно), и суд встал на его сторону.

В настоящее время ЕНВД уплачивается добровольно. И налогоплательщики стремятся перейти на данный спецрежим, если находят, что уплата вмененного налога для них менее затратна, чем уплата налогов на общем режиме по тому же виду деятельности.

Воспользуйтесь новым подходом – он в пользу налогоплательщиков

Правда, теперь с этим могут не согласиться налоговики во время проверки. Такая ситуация рассматривалась в Постановлении АС СЗО от 22.09.2017 № Ф07-8767/2017 по делу № А13-11474/2016.

Предприниматель на УСНО занимался продажей лесоматериалов и сам же доставлял их покупателям, для чего заключал с ними отдельный договор грузоперевозки. В отношении этих перевозок он применил спецрежим в виде уплаты ЕНВД.

Налоговики с этим не согласились, считая, что перевозка поставляемых товаров не может быть отнесена к самостоятельному виду предпринимательской деятельности, соответственно, доходы, полученные от реализации услуг по перевозке товара, следовало учитывать по УСНО.

Суд первой инстанции согласился с предпринимателем, указав, что в заключенном контракте на поставку лесоматериалов стоимость доставки не включена в стоимость товара, при этом имеется отдельный договор об оказании услуг по перевозке грузов. Однако суд апелляционной инстанции принял сторону налоговиков. Он сделал вывод: утверждения о том, что деятельность по перевозке грузов обязательно предполагает, что лицо, осуществляющее перевозку, перевозит не принадлежащий ему груз, не основаны на положениях ст. 785 ГК РФ. Иначе говоря, перевозка лицом собственного груза не является отдельным видом деятельности.

Судьи кассационной инстанции не нашли оснований для такого вывода. Они обратили внимание на то, что предприниматель и покупатель реализацию услуг по доставке товара относили к исполнению обязательств по договору перевозки лесоматериалов автомобильным транспортом, о чем свидетельствуют транспортные накладные, в которых имеются ссылки на указанный договор. Налогоплательщик и его контрагент заключили отдельные договоры на поставку лесоматериалов и их перевозку соответственно, при этом велся раздельный учет хозяйственных операций по данным договорам. В договоре на поставку лесоматериалов стоимость доставки не включалась в стоимость товаров. То обстоятельство, что предприниматель осуществлял перевозку в том числе принадлежащей ему на праве собственности лесопродукции, само по себе не имеет правового значения для разрешения дела.

Следовательно, предприниматель, оказывая автотранспортные услуги по доставке товара своему контрагенту в рамках отдельного договора, являлся плательщиком ЕНВД, в связи с чем у налогового органа не имелось правовых оснований для вывода о неправомерном учете спорных доходов по ЕНВД.

По поводу Информационного письма Президиума ВАС РФ № 157 суд отметил, что оно касается иной ситуации. Отличие заключается в том, что непосредственно договор купли-продажи, рассмотренный в этом письме, содержал условие о доставке товара покупателю. А в проанализированной в Постановлении АС СЗО № Ф07-8767/2017 ситуации доставка осуществлялась согласно отдельному договору.

Налоговики решили бороться до последнего и обратились с жалобой в ВС РФ, но потерпели неудачу. Судья ВС РФ не нашла оснований для передачи дела в Судебную коллегию по экономическим спорам (Определение от 25.01.2018 № 307-КГ17-21114). Она полностью поддержала выводы, к которым пришли арбитры в Постановлении АС СЗО № Ф07-8767/2017.

* * *

С учетом приведенной судебной позиции можно констатировать, что продавец товаров, у которого имеются существенные доходы от оказания услуг доставки этих товаров покупателям, может безбоязненно перейти на уплату ЕНВД в отношении таких доходов. Не имеет значения, каков его основной режим налогообложения (ОСНО или УСНО), применяемый непосредственно к операциям реализации товаров.

Важный момент: как вытекает из аргументов судей, на перевозку товаров должен быть оформлен отдельный договор, а его содержание должно соответствовать требованиям, установленным для этого вида деятельности гражданским законодательством.

Кроме того, согласно пп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ данные услуги должны предоставляться с использованием транспортных средств, которыми налогоплательщик владеет на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения).

Палько Е. А.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»