Инспекторы не вправе требовать документы по реализации при «камералке» декларации с возмещением НДС

При каких обстоятельствах налоговый орган вправе истребовать документы у налогоплательщика? Какие из них будут соответствовать требованию при камеральной проверке декларации с возмещением НДС? Чем может обернуться непредставление документов, если (по мнению проверяемого лица) таковые инспекция затребовала необоснованно?

О праве контролеров на истребование документов

Право налогового органа истребовать у налогоплательщика документы зафиксировано в нескольких статьях ч. I НК РФ.

Во-первых, это пп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ, согласно которому налоговые органы вправе требовать документы по формам и (или) форматам в электронном виде, установленным госорганами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

Во-вторых, п. 1 ст. 93 НК РФ, который указывает на право проверяющих истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы.

В-третьих, ст. 88 НК РФ предоставляет подобное право контролерам при проведении камеральной налоговой проверки, но в определенных случаях.

Так, налоговый орган вправе потребовать у налогоплательщика (организации, ИП) необходимые пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы, и (или) документы, подтверждающие право на данные преференции (п. 6 ст. 88 НК РФ). Представить пояснения и (или) документы нужно в течение пяти дней. В качестве пояснения налогоплательщик может направить в электронном виде реестр подтверждающих документов.

Обратите внимание: в пункте 7 ст. 88 НК РФ особо оговорено, что при проведении камеральной проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено этой статьей или если представление таких документов вместе с декларацией не предусмотрено Налоговым кодексом.

При подаче декларации с заявленной к возмещению суммой налога камеральная проверка проводится с учетом особенностей, установленных ст. 88 НК РФ, на основе деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с Налоговым кодексом. Причем налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие на основании ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (абз. 1 и 2 п. 8 ст. 88 НК РФ).

Дополнительные права по истребованию документов налоговому органу предоставляет п. 8.1 ст. 88 НК РФ:

– при выявлении противоречий между сведениями об операциях, содержащимися в декларации по НДС;
– при выявлении несоответствия между сведениями об операциях, содержащимися в декларациях, представленных налогоплательщиком и другим лицом (налогоплательщиком или лицом, на которое в силу гл. 21 НК РФ возложена обязанность по представлению декларации по НДС);
– при выявлении несоответствия сведений об операциях, содержащихся в представленной налогоплательщиком декларации, сведениям об указанных операциях, содержащимся в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленном в налоговый орган лицом, на которое согласно обозначенной главе возложена соответствующая обязанность.

Если такие противоречия, несоответствия свидетельствуют о занижении подлежащей уплате в бюджет суммы НДС либо о завышении заявленной к возмещению суммы налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям.

Из Письма от 16.09.2015 № СД-4-15/16337, в котором специалисты ФНС проанализировали норму ст. 88 НК РФ, следует, что в рамках камеральной налоговой проверки декларации по НДС налоговый орган вправе истребовать счета-фактуры, «первичку» и иные документы, относящиеся к указанным операциям, в двух случаях:

– если подается декларация с суммой НДС к возмещению из бюджета (п. 8);
– если выявлены противоречия и несоответствия между сведениями, сигнализирующие о занижении суммы НДС к уплате или завышении суммы НДС к возмещению (п. 8.1).

На примере одного судебного дела

Итак, инспекторы при проверке декларации с заявленной суммой НДС к возмещению вправе потребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие правомерность налоговых вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ). Но порой они трактуют эту норму шире, тогда в требовании на документ можно увидеть весьма «сомнительную заявку».

Продемонстрировать сказанное поможет дело № А53-20394/2022.

Как развивались события

Общество представило в ИФНС налоговую декларацию за III квартал 2021 года с суммой НДС (более 38 млн руб.) к возмещению из бюджета.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации инспекцией принято решение (от 29.12.2021) о возмещении налога в полном объеме.

В ходе проверки обществу направлялись требования о представлении документов, подтверждающих заявленные в декларации налоговые вычеты, и общество их исполняло.

Кроме того, требованием (от 22.10.2021) были запрошены счета-фактуры, договоры, товарные накладные по поставщикам и покупателям (за период с 01.07.2021 по 30.09.2021) по книге покупок и книге продаж. Но общество направило лишь документы, подтверждающие заявленный к возмещению НДС; иные документы (пояснило оно письмом от 08.11.2021) не представлялись, так как не могут подтверждать правомерность заявленных вычетов по НДС.

Кроме того, инспекция направила обществу требование (от 22.12.2021) о необходимости представления счетов-фактур, отраженных в книге продаж за III квартал 2021 года, актов к ним, договоров. Требование (что установлено судами) направлено по ТКС 27.12.2021 и получено обществом 10.01.2022.

В этот же день общество направило пояснения (от 10.01.2022), согласно которым все подтверждающие вычеты первичные документы представлены в ИФНС ранее; указанные в требовании документы не являются основанием для формирования налоговых вычетов, в связи с чем их истребование общество считает неправомерным. Документы по обозначенному требованию оно не представило.

Приведенные обстоятельства послужили основанием для вывода инспекции о неисполнении обществом обязательства по представлению 816 документов, что является налоговым правонарушением, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 126 НК РФ.

К сведению: в соответствии с п. 1 ст. 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, названных в ст. 119, 129.4, 129.6, 129.9–129.11 НК РФ, а также п. 1.1 и 1.2 ст. 126 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

ИФНС был составлен акт (от 04.02.2022) и вынесено решение (от 22.03.2022) о привлечении общества к ответственности по указанной статье.

Позиции сторон

Налогоплательщик. По мнению общества, инспекция необоснованно – после принятия решения о возмещении НДС в полном объеме – составила акт (от 04.02.2022) о непредставлении (по требованиям инспекции) ряда документов, подтверждающих право на вычет НДС по налоговой декларации за III квартал 2021 года.

Более того, эти документы относятся к операциям по реализации, отраженным в книге продаж, а не к вычетам по книге покупок.

К тому же налоговый орган на момент принятия решения о возмещении НДС располагал документами, достаточными для проверки правильности исчисления и уплаты налогов, включенных в проверку.

Налоговый орган. По мнению инспекции, перечень документов, которые налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов, предусмотренный ст. 172 НК РФ, не является закрытым. Следовательно, при «камералке» налоговой декларации инспекторы вправе истребовать у налогоплательщика любые необходимые документы, подтверждающие вычет; в их состав могут быть включены как «первичка», так и документы бухгалтерского и иного учета.

Для определения налогоплательщиком суммы НДС за отчетный период необходимо подтвердить правомерность заявленных вычетов, а также правильность исчисления налога с налоговой базы при реализации товаров, (работ, услуг).

Факт принятия инспекцией решения о возмещении НДС в полном объеме не освобождает налогоплательщика от ответственности за неисполнение выставленного требования о предоставлении документов.

Выводы судей

Не найдя поддержки со стороны вышестоящего налогового органа, общество обратилось в суд – и, как оказалось, не напрасно. Все три инстанции суда посчитали, что у инспекции отсутствовали основания для привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Судами было установлено, что требованием (от 22.12.2021) инспекция истребовала у общества документы в рамках камеральной налоговой проверки, порядок проведения, полномочия представителей налогового органа и пределы проведения которой установлены ст. 88 НК РФ.

Согласно п. 8 ст. 88 НК РФ при подаче налоговой декларации, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных данным пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ.

Обратите внимание: налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов.

Судебные инстанции установили: в подтверждение заявленного вычета общество представило инспекции документы во исполнение первоначальных требований, на основании которых по результатам камеральной проверки принято решение (от 29.12.2021) о возмещении НДС.

Документы, указанные к представлению обществом в требовании инспекции (от 22.12.2021), относятся к операциям по реализации, отраженным в книге продаж (а не к вычетам по книге покупок), и основанием для формирования налоговых вычетов не являются. Доказательств того, что направление обществу указанного требования обусловлено наличием противоречий между сведениями об операциях, содержащихся в налоговой декларации, либо отчетности налогоплательщика и его контрагентов, или несоответствий, которые бы свидетельствовали о занижении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, либо о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению, инспекция не представила.

В результаты суды посчитали, что запрашиваемые (требованием от 22.12.2021) документы не связаны с осуществлением инспекцией налогового контроля; решение по результатам «камералки» принято до получения указанного требования и истечения срока для его исполнения.

К сведению: дата представления обществом налоговой декларации за III квартал 2021 года – 22.10.2021; срок проведения «камералки» (что следует из решения от 29.12.2021) – с 22.10.2021 по 22.12.2021; требование от 22.12.2021 направлено обществу 27.12.2021, принято им (по ТКС) – 10.01.2021; решение инспекции вынесено 29.12.2021, то есть ранее установленного в требовании (от 22.12.2021) срока для представления документов – в течение десяти рабочих дней с даты получения требования (срок исполнения требования заканчивался 24.01.2022).

Таким образом (подчеркнули арбитры), представленных (до требования от 22.12.2021) документов было вполне достаточно для проведения проверки декларации за III квартал 2021 года. То есть основания для направления обществу указанного требования отсутствовали.

Установив, что инспекция на момент принятия решения (от 29.12.2021) располагала первичными документами, достаточными для проведения камеральной проверки декларации, суды сделали вывод, что у общества на момент истечения срока исполнения требования (24.01.2022), впрочем, как и на дату его получения (10.01.2022), отсутствовала обязанность по представлению дополнительных документов с целью проведения камеральной проверки декларации по НДС за III квартал 2021 года. Необходимость представления указанных в требовании (от 22.12.2021) документов инспекция не доказала, срок для их представления не изменила.

Таким образом, заявленные обществом требования обоснованны, а оспариваемое им решение инспекции (от 22.03.2022) признано недействительным.

Вердикт судей: Решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.11.2022 и Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2023 оставлены без изменения, а кассационная жалоба ИФНС без удовлетворения – см. Постановление АС СКО от 03.04.2023 по делу № А53-20394/2022.

* * *

По нормам Налогового кодекса при камеральной проверке декларации по НДС с суммой к возмещению инспекция может требовать только те документы, которые подтверждают налоговые вычеты. В рассмотренном в качестве примера деле № А53-20394/2022 контролеры запросили документы, относящиеся к реализации, а не к вычетам, на что обратил внимание суд и признал решение ИФНС о привлечении налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ (за неисполнение обязательства по представлению документов) необоснованным.

Заметим: в этом споре решение по камеральной проверке вынесено ранее, чем истек срок исполнения требования. То есть налоговый орган на момент принятия решения о возмещении НДС располагал документами, достаточными для проверки правильности исчисления и уплаты налогов, включенных в проверку. Получается, что дополнительно запрошенные документы с осуществлением инспекцией налогового контроля не связаны.

Луговая Н. Н.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»