Курс ЦБ на 28 марта 2024 года
EUR: 100.27 USD: 92.5919 КЛЮЧЕВАЯ СТАВКА 16%
8 (952) 080-10-85
круглосуточно

О вычете НДС, предъявленного по необлагаемым операциям

Поводами вернуться к ранее рассмотренным темам стали письма компетентных органов относительно наличия права налогоплательщика-покупателя заявить вычет по НДС, предъявленному продавцом при совершении операций, освобожденных от налогообложения в силу положений пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Вспомним, почему понадобилось уточнение позиции, а также ознакомимся с новыми (благоприятными для налогоплательщиков) разъяснениями Минфина и ФНС.

НДС по услугам, оказываемым в аэропортах: право на вычет есть

Мы обращались к теме о вычете НДС, предъявленного налогоплательщику по не облагаемым (перечислены в ст. 149 НК РФ) налогом операциям (см. консультацию «О праве на вычет НДС, предъявленного по необлагаемым операциям»), в частности по услугам, оказываемым непосредственно в российских аэропортах и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание (пп. 22 п. 2 ст. 149). Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ право на такой вычет подтвердила: определения ВС РФ от 24.10.2016 № 305-КГ16-6640, № 305-КГ16-7096, № 305-КГ16-8642 по делам авиакомпании «Когалымавия» (№ А40-79255/2014, № А40-758052/2015 и № А40-58056/15 соответственно).

Да и официальные органы четко определились с этим вопросом.

ФНС сформирован следующий подход: суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении услуг, освобожденных от налогообложения на основании пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик-покупатель вправе принять к вычету в порядке и на условиях, установленных ст. 171 и 172 НК РФ, за исключением случаев получения необоснованной налоговой выгоды (см., например, письма от 23.09.2016 № СД-4-3/17871@, от 20.06.2016 № СД-4-3/10918@, от 25.03.2016 № СД-4-3/5153).

Финансовое ведомство того же мнения: в Письме от 10.05.2016 № 03-07-08/26589 указано, что при решении вопроса о вычетах по счетам-фактурам, выставленным при оказании услуг, освобождаемых от обложения НДС (речь шла как раз о пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ), следует руководствоваться Письмом ФНС России от 16.02.2015 № ГД-4-3/2366@. Перечислим основные моменты упомянутого письма:

– согласно п. 5 ст. 149 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п. 2 ст. 149 НК РФ, в том числе пп. 22, обязан применять освобождение от обложения НДС в отношении таких операций;

– в случае выставления налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, покупателю счетов-фактур с выделением сумм НДС подлежащие уплате в бюджет суммы налога определяются как суммы налога, указанные в переданных покупателю счетах-фактурах (пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ);

– на основании постановлений КС РФ от 03.06.2014 № 17-П и Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 № 10627/06 нормой п. 5 ст. 173 НК РФ установлены правила, предусматривающие в отношении лиц, получающих от покупателей или заказчиков суммы НДС в нарушение положений гл. 21 НК РФ, следующие налоговые последствия: лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), операции с которыми не подлежат налогообложению, исчисляют и уплачивают НДС в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы налога. В свою очередь, налогоплательщик-покупатель оплачивает счета-фактуры и, руководствуясь положениями ст. 169, 171 и 172 НК РФ, отражает эти суммы в налоговых декларациях в качестве налоговых вычетов.

Итак, по вычетам НДС, предъявленного исполнителями услуг аэропорта (не облагаемой в силу пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ операции), вопросов нет.

В свою очередь, исполнители, оказывая такие услуги, выделяя при этом сумму НДС в счете-фактуре и уплачивая налог в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ), не лишены права на вычет «входного» НДС по данным операциям (п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33).

НДС по работам (услугам) на объектах культурного наследия

Логично рассуждать, что обозначенный выше подход распространяется на другие ситуации, перечисленные в ст. 149 НК РФ.

Однако сомнения на этот счет до недавнего времени имели место. Яркий тому пример – вычеты по работам (услугам) по сохранению объекта культурного наследия (пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ).

Спорным моментам, здесь возникающим, в свое время мы уделили внимание (cм. консультацию А. И. Серовой «О расчетах с бюджетом по НДС при выполнении работ на объектах культурного наследия»).Тогда же сказали, что разъяснений компетентных органов на данную тему, увы, нет, если не считать Письма Минфина России от 18.11.2013 № 03-07-11/49526, согласно которому счета-фактуры, выставленные по работам, освобождаемым от обложения НДС в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, с указанием сумм налога, являются составленными с нарушением действующего порядка, поэтому суммы НДС, отраженные в таких счетах-фактурах, к вычету не принимаются.

Но актуальность представленной информации сегодня весьма сомнительна, и причина тому – не столько устаревшие нормы НК РФ (п. 5 ст. 168 НК РФ, в частности, редакция которого с 01.01.2014 изменена), сколько обозначение «современного» подхода к решению вопроса (см. первую часть нашего материала).

Действительно, перед нами та же норма – льгота, предусмотренная п. 2 ст. 149 НК РФ, и, казалось бы, должен быть тот же подход. Однако примеры судебных решений говорят об обратном (кстати, особо преуспели в этом вопросе судьи Северо-Западного округа).

Вычет под запретом?

Не будем возвращаться к ранее подобранной «судебке», остановимся на новых решениях.

Дело № А56-35772/2016. Суть (вкратце): являясь собственником объекта культурного наследия, имея охранное обязательство на объект и разрешение на право выполнения работ по сохранению, реставрации и приспособлению объекта для современного использования, общество (выступая в роли заказчика) заключило несколько договоров с подрядчиками на выполнение соответствующих работ на объекте. Представленный подрядчиками НДС заявлен к возмещению, в чем обществу было отказано. Собственно, это и стало поводом для обращения в суд.

Кассационная инстанция суда (Постановление АС СЗО от 14.04.2017)по указанному делу отменила решение апелляции (Постановление Тринадцатого апелляционного суда от 26.12.2016), поддержав суд первой инстанции (Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской обл. от 26.09.2016). Процитируем выводы судей:

– общество, являясь собственником объекта, не могло не знать об отнесении его к объектам культурного наследия и включении в соответствующий реестр. При заключении договоров с исполнителями работ общество должно было указывать, что работы будут проводиться на объекте культурного наследия;
– счета-фактуры, выставленные с выделением НДС на работы, освобожденные от обложения НДС в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, считаются составленными с нарушением положений НК РФ; вычет по таким счетам-фактурам не правомерен.

Причем ссылка общества на изменения, внесенные в формулировку п. 5 ст. 168 НК РФ, признана судом первой инстанции (см. Решение от 26.09.2016) несостоятельной, поскольку таковые не влияют на правовой характер и особенности применения операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), в том числе указанных в пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ.

Не принят и довод общества о том, что произведенные в спорном периоде работы по сохранению, приспособлению объекта культурного наследия для современного использования выполняются для создания многофункционального комплекса, помещения в котором в дальнейшем будут использоваться в облагаемой НДС деятельности.

Наличие счетов-фактур, выставленных подрядчиком, с выделенными суммами НДС в такой ситуации не дает обществу права на налоговые вычеты – вывод апелляционной инстанции по этому поводу признан неправомерным. Впрочем отклонен и довод общества о правомерности его действий со ссылкой на Определение ВС РФ от 24.10.2016 № 305-КГ16-6640 (напомним, речь здесь идет о вычетах НДС по «аэропортным» услугам), поскольку судами установлены иные обстоятельства.

Дело № А56-42572/2016. Схожая ситуация: общество и КУГИ города заключили инвестиционный договор, по которому (в том числе) предполагается выполнение работ на объекте культурного наследия. Работы проводились силами подрядчиков; по выставленным ими счетам-фактурам общество заявило вычеты НДС.

Исход дела такой же: ни одна инстанция суда не встала на сторону налогоплательщика.

Из Постановления АС СЗО от 22.06.2017 № Ф07-3578/2017: довод общества о правомерности его действий со ссылкой на знакомые нам (по делу «Когалымавиа») определения ВС РФ от 24.06.2016 отклонен (иные, мол, обстоятельства). Ссылка на п. 6 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 сочтена необоснованной, поскольку указанные разъяснения не подлежат применению к фактическим обстоятельствам настоящего дела.

Аналогичный подход судей продемонстрирован по делу № А56-66946/2015 (см. Постановление АС СЗО от 16.02.2017).

Получается, что предположение о том, что подход к решению вопроса о вычетах должен быть схожим, не верно?

Минфин и ФНС: разъяснения-2017

Развеять сомнения относительно рассматриваемого вопроса помогли свежие письма финансового и налогового ведомств страны.

Свою позицию о применении вычета по НДС, предъявленному при выполнении работ по реставрации объекта культурного наследия, Минфин обозначил в Письме от 21.06.2017 № 03-07-15/38864. Ссылаясь на положения пп. 2 п. 5 ст. 173, постановления КС РФ № 17-П и Президиума ВАС РФ № 10627/06,финансисты резюмируют:суммы НДС, предъявленные при приобретении услуг, освобожденных от налогообложения в соответствии с пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, налогоплательщик-покупатель вправе принять к вычету в порядке и на условиях, установленных ст. 171 и 172 НК РФ.

Письмом от 05.07.2017 № СД-4-3/12986@ ФНС направила позицию Минфина для сведения до нижестоящих налоговых органов и налогоплательщиков. А вскоре от ведомства последовали разъяснения вновь: письма от 05.07.2017 № СД-4-3/12986@ и от 18.07.2017 № СД-4-3/13991@.

Кстати, последнее из названных писем интересно вопросом налогоплательщика, подробно описавшего свою ситуацию. Организацией проводятся работы (только с привлечением подрядчиков) на объекте культурного наследия регионального значения по реставрации и приспособлению здания для современного использования. Здание находится на балансе организации, впоследствии оно будет применяться в облагаемой НДС деятельности.

Проект реализуется за счет частного инвестора. В его основу заложены капиталоемкие инженерные решения. Поставщиков оборудования и строительных организаций, реализующих необходимые работы, услуги и продукцию в требуемом количестве, имеющих право на льготу по НДС, малое количество. Приобретать продукцию, работы, услуги у сотен мелких контрагентов, имеющих право на льготу по НДС, невозможно, а также это лишает права выбирать контрагента исходя из лучшего соотношения качества и цены. Следовательно, организация лишена возможности применять льготу, установленную пп. 15 п. 2 ст. 149 НК РФ, ко всем заключаемым договорам по сохранению объекта культурного наследия. Однако действующие нормы налогового законодательства не запрещают ей заключать сделки и совершать платежи с включением в цену НДС и последующим его принятием к вычету по выставленным счетам-фактурам.

Вправе ли организация принять к вычету НДС в отношении данных работ, стоимость которых указана и оплачена с НДС и в отношении которых выставлены надлежаще оформленные счета-фактуры?

В Письме № СД-4-3/13991@ФНС ответила утвердительно. А обоснование тому нам уже хорошо известно.

Вместо заключения

Компетентные органы, принимая во внимание позицию высших судей, указывают на право налогоплательщиков-продавцов начислять НДС и выставлять счета-фактуры с выделенной суммой налога при совершении операций, освобожденных от налогообложения в силу положений п. 2 ст. 149 НК РФ, и, соответственно, на возможность покупателей на общих основаниях принять к вычету данные суммы НДС.

Но до недавнего времени все разъяснения касались пп. 22 – услугпо обслуживанию воздушных судов, оказываемых непосредственно в аэропортах и воздушном пространстве РФ.

Теперь и Минфин, и ФНС подтвердили, что обозначенный подход применяется и к другим работам (услугам), подпадающим под требование п. 2 ст. 149 НК РФ, в частности пп. 15 – работам (услугам) по сохранению объектов культурного наследия.



Зайцева С. Н.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»


Комментарии (0)
Похожие документы