Если аптека совмещает УСН и ЕНВД, то для корректного исчисления налогов («вмененного» и «упрощенного») ей необходимо распределить общие расходы (к примеру, арендную плату, коммунальные платежи, оплату услуг связи и Интернета). Методику распределения таких расходов ей нужно определить самостоятельно, поскольку налоговым законодательством данная процедура не регламентирована. О том, какие нюансы следует учесть для этого, расскажем в настоящем материале.
Если аптека осуществляет только «вмененный» вид деятельности (п. 2 ст. 346.26 НК РФ) – розничную торговлю, то сложностей с исчислением ЕНВД к уплате, как правило, не возникает. Налог к уплате в бюджет в данном случае исчисляется исходя из площади торговых мест. Ситуация несколько осложняется, если аптека совмещает несколько видов деятельности, то есть наряду с деятельностью, облагаемой ЕНВД, осуществляет еще деятельность, которая уже облагается в рамках, например, УСНО. Причиной тому служат разные правила расчета налоговой базы. Ведь порядок расчета «упрощенного» налога (ст. 346.18, 346.21 НК РФ) зависит от фактически полученного дохода (и от понесенных расходов – если аптека применяет объект налогообложения «доходы минус расходы»).
В связи с тем, что каждый из указанных режимов налогообложения имеет свои характерные особенности налогооблагаемой базы, налоговые нормы гл. 26.2 НК РФ и гл. 26.3 НК РФ обязывают налогоплательщиков при их совмещении вести раздельный учет:
– доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам (п. 8 ст. 346.18 НК РФ);
– имущества,обязательстви хозяйственных операций в отношении видов деятельности, облагаемых в рамках разных режимов налогообложения (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по ЕНВД и «упрощенному» налогу (это касается прежде всего общих расходов, которые напрямую не относятся ни к «упрощенной», ни к «вмененной» деятельности), их нужно распределить (то есть произвести специальные расчеты по их распределению по налоговым базам). Это разделение необходимо для корректного формирования налоговых баз по каждому из названных спецрежимов.
Важная деталь: аптеке необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения механизм (алгоритм) распределения общих расходов, относящихся сразу к обоим режимам.
Распределять общие расходы нужно пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении УСН и ЕНВД. Это следует из нормы п. 8 ст. 346.18 НК РФ. Соглашаются с подобным подходом и чиновники Минфина (см., например, Письмо от 12.12.2018 № 03-11-11/90484).
Словом, нужно определить долю доходов, полученных при каждом из режимов налогообложения, в общем объеме доходов и уже исходя из этой пропорции распределить общие расходы.
Распределить суммы расходов при УСН и ЕНВД можно при помощи следующей формулы:
ОРУСНО (ЕНВД) = ДУСНО (ЕНВД) / ОД х ОР, где:
ДУСНО (ЕНВД) – доходы, относящиеся к деятельности на УСНО или на спецрежиме в виде ЕНВД;
ОД – общие доходы;
ОР – общие расходы.
Осуществить расчеты с применением этой формулы довольно просто, но есть ряд нюансов, которые необходимо учесть при распределении общих расходов.
1. При определении «упрощенного» налога распределять и признавать можно только «разрешенные» и оплаченные расходы (п. 1 ст. 346.16, п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
2. В формулу для расчета пропорции не нужно включать доходы, не подлежащие налогообложению в силу ст. 251 НК РФ. А включение в нее внереализационных доходов чревато налоговыми рисками, так как эти доходы, по мнению официальных органов, не являются доходами от «вида деятельности» (см. письма ФНС России от 24.03.2006 № 02-1-07/27, УФНС по г. Москве от 04.06.2008 № 18-11/053647@).
3. «Вмененный» налог и авансовые платежи по «упрощенному» налогу исчисляются и уплачиваются раз в квартал, поэтому в распределении расходов ежемесячно, по сути, нет необходимости. Но! Минфин рекомендует распределять расходы, не относящиеся к конкретным видам, ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц. Затем рассчитанные по итогам каждого месяца расходы суммировать нарастающим итогом с начала года до отчетной даты (см. письма от 27.08.2014 № 03-11-11/42698, от 29.03.2013 № 03-11-11/121). В связи с этим вопрос о периодичности распределения страховых взносов между налоговыми режимами необходимо раскрыть в учетной политике. Как это может выглядеть, покажем на условном примере.
Но вначале введем дополнительные обозначения:
– К = ДУСНО (ЕНВД) / ОД;
– ОРУСНО – расходы, относимые к деятельности на УСНО;
– ОРЕНВД – расходы, относимые к деятельности на спецрежиме в виде ЕНВД.
Исходные данные для распределения:
Период |
ДУСНО, руб. |
ДЕНВД, руб. |
ОД, руб. |
К |
Январь |
685 456 |
190 764 |
876 220 |
685 456 / 876 220 = 0,78 |
Февраль |
793 014 |
284 351 |
1 077 365 |
793 014 /1 077 365 = 0,74 |
Март |
870 691 |
173 703 |
1 044 394 |
870 691 / 1 044 394 = 0,83 |
Итого за квартал |
2 349 161 |
648 818 |
2 997 979 |
– |
Применение УСН и ЕНВД. Вариант 1. Ежемесячное распределение общехозяйственных расходов.
Распределение расходов помесячно будет выглядеть следующим образом.
Период |
ОР, руб. |
ОРУСНО, руб. |
ОРЕНВД, руб. |
Январь |
305 769 |
305 769 х 0,78 = 238 500 |
67 269 |
Февраль |
383 413 |
383 413 х 0,74 = 283 726 |
99 687 |
Март |
405 009 |
405 009 х 0,83 = 336 157 |
68 852 |
Итого за квартал |
1 094 191 |
858 383 |
235 808 |
Применение УСН и ЕНВД. Вариант 2. Распределение общих расходов раз в квартал.
Результаты ежеквартального распределения расходов при УСН и ЕНВД в этом случае будут такими:
– К = 0,78 (2 349 161 руб. / 2 997 979 руб.);
– ОРУСНО = 853 469 руб. (1 094 191 руб. х 0,78);
– ОРЕНВД = 240 722 руб. (1 094 191 – 853 469).
Как видим, в первом случае в налоговую базу по «упрощенному» налогу будет включена большая сумма расходов (на 4 914 руб.), соответственно, налоговая база будет меньше (на эту же сумму).
4. Все показатели доходов и расходов, на основании которых составляется пропорция для распределения общих расходов, должны быть подтверждены документально.
В рамках УСНО источником таких сведений выступают показатели КУДиР, а по «вмененному» налогу – документы текущего учета.
К примеру, Минфин в Письме от 26.11.2015 № 03-11-11/68786 отметил: поскольку плательщики ЕНВД не обязаны вести какие-либо книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций, для подтверждения суммы доходов, полученных в рамках именно «вмененного» вида деятельности, они могут использовать документы, свидетельствующие о факте получения этих доходов (в частности, расчетно-платежные ведомости, приходные кассовые ордера).
Также для распределения общих расходов при УСН и ЕНВД, считаем, можно использовать данные бухучета (ведь и «упрощенцы», и «вмененщики», являющиеся юридическими лицами, обязаны вести бухучет): ввести соответствующие субсчета к счетам 90 «Выручка» и 44 «Расходы на продажу» и аккумулировать на них необходимую информацию для распределения.
Новикова С. Г.,
эксперт информационно-справочной системы «Аюдар Инфо»
Дата | Название |
---|---|
03.05.2023 | О расходах по договору аренды |
03.05.2023 | Нужна ли медицинской организации лицензия на фармацевтическую деятельность? |
03.05.2023 | Обложение НДФЛ выплат при увольнении |
11.05.2021 | ФНС разъяснила порядок применения статьи 54.1 НК РФ |
15.04.2021 | Отчетность по розничной торговле алкоголем – 2021 |
06.04.2021 | Можно ли пивом и сигаретами торговать в рамках применения ПСНО |